В хозяйственной практике используют различные способы правового оформления такого рода сделок с применением сложных товарообменных операций (заем, зачет взаимных требований, встречная поставка, встречная закупка и т.д.). В таких случаях поставщик сырья, хотя и является давальцем, юридически таковым не является, а выступает как заимодавец, продавец, поставщик, но не заказчик. Несоответствие названия договора его правовой природе достаточно распространено на практике. При сделках используются различные схемы оплаты, деньги, векселя, зачеты. Но сделки при этом носят достаточно сложный, многоступенчатый характер.

Многие ведущие экономисты [96, 43] рассматривают давальческие операции как разновидность бартерных операций. Хотя прецедент в форме неденежных расчётов и существует, давальческие операции не могут быть таковыми в силу различия целей их возникновения. Бартерные операции имеют целью обмен товаров, а давальческие операции используют обмен как форму неденежной оплаты за услуги переработки.

Таким образом, в общем случае договор переработки сырья на давальческих условиях является смешанным договором, но по существу для его оформления больше подходит договор подряда.

2. При исследовании бухгалтерских особенностей давальческих операций необходимо учитывать общие принципы организации их деятельности. Для этих целей нами разработана экономико-финансовая модель механизмов осуществления давальческих операций, представленная на рисунке 1.1. Модель состоит из двух блоков, которые характеризуют соответствующие механизмы осуществления давальческих операций: собственно-экономический и финансового обеспечения.

Рис. 1.1. Экономико-финансовая модель механизма осуществления давальческих операций

1 блок. Экономический механизм осуществления давальческих операций

По словарю С.И. Ожегова, механизм - «система, устройство, определяющие порядок какого-нибудь вида деятельности» [63, с. 321]. Таким образом, механизм осуществления экономических операций состоит из системы последовательных процессов, определяющих само действие и порядок деятельности.

Первый блок отражает основную схему потока ресурсов по направлениям:

Поставщик Давалец Переработчик Давалец Покупатель

Содержание модели таково: давалец приобретает материальные ре-сурсы у поставщика и передает их переработчику в качестве давальчес-кого сырья для доведения его до оговоренного состояния; переработчик, осуществив соответствующие операции, передает давальцу продукты переработки и, если это оговорено в договоре, побочные продукты переработки; давалец продает покупателю готовую продукцию, по существу, тождественную продуктам переработки.

2 блок. Механизм финансового обеспечения давальческих операций

Данный блок характеризует финансовые аспекты отношений между давальцем и переработчиком.

За оказанные услуги переработчик предъявляет счёт давальцу, который, в соответствии с заключенным договором или по соглашению с переработчиком, может произвести оплату либо денежными средствами, либо векселем, либо частью переданного давальческого сырья, либо частью продуктов переработки.

Одновременно давалец обязан погасить переработчику возникшие дополнительные расходы:

– на сумму акцизов по подакцизным продуктам переработки;

– сумму штрафов, понесенных переработчиком по вине давальца, при условии, что такое возмещение оговорено в договоре.

Таким образом, смоделированный механизм осуществления операций по переработке давальческого сырья является базой для исследования финансового и управленческого учёта давальческих операций.

3. Выявление специфических особенностей организации финансового и управленческого учёта давальческих операций требует рассмотрения комплекса учётной информации субъектов отношений. Отсутствие какой-либо учётной информации об объемах произведенной продукции у давальцев предопределило необходимость получения полной информации об учётных особенностях другого субъекта - переработчика.

В конечном итоге при исследовании особенностей организации учёта давальческих операций принимаются во внимание только те информативные составляющие, которые носят наиболее существенный характер, а также составляют основу принятия управленческих решений.

Исследование особенностей финансового и управленческого учёта давальческих операций проводилось при помощи анкеты организации учёта предприятий, осуществляющих переработку давальческого сырья.

Анкетное обследование включало следующие показатели (прил. 1):

1. Наименование обследованных предприятий и месторасположения.

2. Основная деятельность (отрасль).

3. Особенности организации финансового учёта: использование спе-цифических первичных документов, наличие/отсутствие забалансового учёта давальческого сырья, ведение учёта готовой продукции из давальческого сырья, раздельный учёт затрат и НЗП по собственному производству и давальческой переработке, признание затрат расходами и финансового результата по мере сдачи работ (оказания услуг).

4. Особенности управленческого учёта: возможность применения метода «АВ-костинга», целесообразность учёта по внутренним и внешним сегментам, центрам ответственности.

5. Необходимость организации учёта и принятия управленческих решений по направлениям: учёт совместной деятельности, учёт доверительного управления имуществом, управление собственностью на основе производных балансовых отчетов, регулирование финансовых результатов; хеджирование.

Анкетирование проводилось на предприятиях различных отраслей материального производства с целью выявления особенностей организации давальческих операций (прил. 2). Результаты анкетного обследования представлены в таблице 1.4.

При обработке данных предприятия были сгруппированы следующим образом:

1. предприятия, занимающиеся строительством объектов - 2;

2. предприятия, перерабатывающие зерно - 5;

3. предприятия масложировой переработки - 2;

4. предприятия пищевой промышленности - 5;

5. предприятия металлообработки - 2;

6. предприятия химической отрасли - 1.

Было установлено и подтверждено восемь основных особенностей, которые подверглись рассмотрению с двух позиций:

– наличие соответствующих особенностей, оказывающих влияние на финансовый и управленческий учёт: забалансовый учёт давальческого сырья, котловой учёт затрат и НЗП на собственное производство и давальческую переработку, отсутствие определения финансового результата по мере сдачи работ (оказания услуг), организация управленческого учёта по методу «АВ-кос-тинга»;

– целесообразность использования и внедрения перспективных направлений учёта давальческих операций: доверительного управления имуществом и совместной деятельности.

Таблица 1.4

Выявление специфических особенностей учёта давальческих операций

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22