Не только понятие «себестоимость» и ее метод исчисления увеличи-вают разрыв между налоговым, финансовым и управленческим учётом, но и определение суммы незавершенного производства является «подводным камнем» в учёте. Само определение НЗП в налоговом учёте идентично понятию НЗП в управленческом учёте. Но различие состоит в следующем: оценка остатков НЗП на конец текущего месяца осуществляется налогоплательщиком на основе данных налогового учёта в сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов. С точки зрения сокращения налоговых платежей НК РФ делает шаг вперед, но менеджерам, использующим в стратегическом и тактическом управлении данные налогового учёта, следует очень осторожно относиться к затратам в незавершенном производстве.
Нововведения в налоговом учёте никак не упрощают организацию учёта в перерабатывающих предприятиях. Основная проблема также осталась в порядке учёта НЗП по производству продукции из материалов давальцев. Дело в том, что ни нормативными актами финансового учёта, ни Налоговым кодексом не допускается формирование финансового результата по этапам завершенности работ, а учёт производится только по завершению работы в целом.
Под этапом завершенности работ нами подразумевается разделение всего заказа на переработку давальческого сырья на этапы, равные отчетным периодам, при которых по мере выполнения работ учитываются и итоги работ. Это бы подразумевало признание затрат на переработку расходами отчетного периода, участвующими в формировании финансового результата, а также разделение всех затрат по переработке давальческого сырья на затраты в незавершенном производстве и затраты, относимые на продукт переработки. Без этого все затраты по переработке давальческого сырья, которые производились за период выполнения заказа от его начала до конца, накапливаются нарастающим итогом на счётах незавершенного производства. Причем на складе готовой продукции одновременно обезличенно накапливаются продукты переработки.
По нашему мнению, проблема может быть решена введением в учёте предприятия-переработчика категории имущества «Готовая продукция из давальческого сырья», которая на праве собственности будет принадлежать давальцу, но находиться на складах переработчика. Хотя с экономической точки зрения на балансовую теорию использование забалансовых счётов вуалирует реальное финансовое состояние предприятий, в России принято построение баланса по имущественному принципу. Таким образом, в финансовом учёте данной категории имущества, не принадлежащего предприятию по праву собственности, может соответствовать забалансовый счёт 012 «Готовая продукция из давальческого сырья», на котором условно будет калькулироваться ее себестоимость путем суммирования стоимости переработанного давальческого сырья и стоимости затрат на его переработку за отчетный период. Условность калькулирования обусловливается тем, что, во-первых, данное имущество не принадлежит организации, а во-вторых, не имеется документального подтверждения стоимости давальческого сырья (кроме оценки, закрепленной в договоре на переработку).
Некоторыми экономистами [4, с. 36] предлагается учитывать данное имущество на счёте 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение», что противоречит экономическому содержанию данного счёта. Здесь учитываются ценности, которые оплачены, но либо еще не возвращены поставщику из-за непригодности их использования, либо еще не перешли в собственность покупателя. Причем за ответственное хранение предусмотрена определенная плата, взимаемая с владельца ценностей. Соответственно, счёт 002 не пригоден для учёта продуктов переработки из давальческого сырья.
Таким образом, для учёта продуктов переработки из давальческого сырья, на наш взгляд, целесообразно открыть забалансовый счёт 012 «Готовая продукция из давальческого сырья». По дебету данного счёта учитывается стоимость готовой продукции из давальческого сырья, переданной из производства на склад нарастающим итогом, по кредиту - стоимость готовой продукции из давальческого сырья, отгруженной предприятию-давальцу.
Примечательно, что при введении в учёт данного счёта изменится схема учёта на забалансовом счёте 003 «Материалы, принятые в переработку». Ранее по кредиту данного счёта отражалась стоимость всего давальческого сырья, использованного переработчиком для производства продукции на дату передачи давальцу продуктов переработки. Изменение схемы подразумевает отражение по кредиту счёта 003 стоимости давальческого сырья, использованного переработчиком для производства продукции за отчетный период. Данная сумма будет одновременно отражаться по дебету счёта 012 и формировать условную себестоимость продуктов переработки за отчетный период.
Одновременно в учёте будут производиться следующие операции:
– Д 97/давалец Х К 20 - на сумму затрат по переработке давальческого сырья, относимую на готовую продукцию за отчетный период;
– Д 012/давалец Х - на эту же сумму.
По истечении срока выполнения договора на переработку давальче-ского сырья будут произведены следующие операции:
– Д 90 К 97/давалец Х - на сумму затрат по переработке всего объема давальческого сырья;
– К 012/давалец Х - на сумму условной себестоимости готовой продукции из давальческого сырья, переданной собственнику.
Таким образом, введение забалансового счёта 012 «Готовая продукция из давальческого сырья» позволит усилить контроль за объектами, находящимися на складе готовой продукции (качество, ассортимент и т.д.).
При использовании предложенной методики финансового учёта готовой продукции из давальческого сырья изменится и вся схема осуществления давальческих операций. Содержание хозяйственных операций у давальца и переработчика отражает таблица 2.3.
Таблица 2.3
Отражение давальческих операций
в бухгалтерском учёте давальца и переработчика
Хозяйственная операция
Дебет
Кредит
Сумма
1
2
3
4
у давальца
1. Оприходовано сырьё, подлежащие в дальнейшем передаче переработчику на давальческих условиях, без учёта НДС
10
60
100 000
2. Учтен НДС по поступившему сырью
19
18 000
3. Произведена оплата поставщику за поставленное сырьё
51
118 000
4. Принят к вычету НДС по полученным и оплаченным ценностям
68
5. Отражена стоимость сырья, переданного подрядчику в переработку
20
10/Сырьё
и материалы, переданные
в переработку
6. Учтены затраты по оплате услуг сторонней организации по переработке сырья, без учёта НДС
20 000
7. Учтен НДС со стоимости услуг по переработке давальческого сырья
3 600
8. Осуществлен вычет НДС по выполненным работам
9. Отражена стоимость готовой продукции, изготовленной из давальческого сырья
43
120 000
Продолжение табл. 2.3
10. Произведена оплата переработки давальческого сырья:
-денежными средствами
-сырьём или готовой продукцией (отражен зачет взаимных требований на сумму оплаты услуг переработчика)
62
23 600
11. Отражена отгрузка переработчику сырья, готовой продукции, переданных в оплату услуг
45
10, 43
12. Отражена реализация готовой продукции покупателям
90/1
180 000
13. Начислен НДС с оборота по реализации продукции
90/3
32 400
14. Списана на счёта продаж:
- фактическая себестоимость реализованной продукции
- стоимость сырья, готовой продукции, переданных в оплату услуг переработки
90/2
15. Отражен зачет НДС по сумме стоимости услуг по переработке
4 248
16. Списаны на себестоимость реализации расходы на продажу готовой продукции
44
2 000
17. Определен финансовый результат от реализации
90/9
99
25 600
18. Начислен налог на прибыль
6 144
у переработчика
1. Оприходовано сырьё, подлежащие в дальнейшем переработке на давальческих условиях по договорной цене
003
2. Отражены затраты предприятия по переработке давальческого сырья
02, 10, 70, 69, 76
15 000
3. Списаны на расходы будущих периодов затраты по переработке давальческого сырья
97
4. Списано давальческое сырьё, израсходованное на производство продукции
5. Оприходована на склад готовая продукция из давальческого сырья
012
115 000
6. Отгружена продукция из давальческого сырья давальцу
7. Отражена выручка от реализации работ по переработке сырья заказчика
8. Начислен НДС с выручки
9. Списана фактическая себестоимость работ, выполненных для давальца
10. Определен финансовый результат от оказания услуг давальцу
1 400
11. Начислен налог на прибыль
336
Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22
