- векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;

- вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода;

драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности. ([19], п.3).

В зависимости от срока, на который произведены финансовые вложения, они подразделяются на долгосрочные (вложения на срок более 1 года) и краткосрочные (вложения на срок до 1 года).

Финансовые вложения могут осуществляться организациями как за счет собственных, так и за счет временно привлеченных средств.

Основные особенности отражения финансовых вложений в бухгалтерском учете

Порядок ведения бухгалтерского учета финансовых вложений с 1 января 2003 г. регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденным Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н [20]. Пунктами 5, 6 ПБУ 19/02 организациям предоставляется самостоятельность как в выборе единицы бухгалтерского учета финансовых вложений, так и в организации аналитического учета, чтобы обеспечить полную и достоверную информацию о движении финансовых вложений и контроль за их наличием и движением.

При постановке на учет финансовые вложения отражаются, как правило, в размере фактических расходов организации, связанных с вложениями. Порядок оценки финансовых вложений определяется их видами. Вложения в уставный капитал (покупка пая) другой организации оцениваются в размере, установленным учредительными и другими аналогичными документами.

Аналитический учет финансовых вложений в ценные бумаги организация, согласно [21], ч.I, п.6, должна построить таким образом, чтобы обеспечить информацию по эмитентам ценных бумаг. При этом должна быть отражена как минимум следующая информация:

- наименование эмитента;

- название ценной бумаги, номер, серия, и т.д.;

- номинальная стоимость ценной бумаги;

- цена покупки;

- расходы, связанные с приобретением ценных бумаг;

- общее количество, приобретенных ценных бумаг;

- дата покупки, дата продажи или иного выбытия, а также место хранения ценных бумаг.

Вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (за исключением акций акционерных обществ), предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, оцениваются по первоначальной стоимости каждой выбывающей из приведенных единиц бухгалтерского учета финансовых вложений.

При выбытии активов, принятых к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость определяется организацией исходя из последней оценки [21], ч.IV, п.30.

В целях налогового учета при реализации или ином выбытии ценных бумаг списание на расходы стоимости выбывших ценных бумаг осуществляется в соответствии с учетной политикой: по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО), по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО), или по стоимости единицы [2], ч.2, гл.25, ст. 280, п.9.

Если вложения регулярно переоцениваются, например, акции исходя из биржевых котировок, то списываются такие бумаги по их последней оценке.

Для тех же активов, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, пункт [14], п.26, предусматривает несколько способов списания:

по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений;

по средней первоначальной стоимости;

по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Важной особенностью счета 58 является то, что размер фактических затрат по приобретению ценных бумаг отражается непосредственно на этом счете, как и величина самих инвестиций, т.е. в момент перехода к инвестору права на ценные бумаги. НДС по услугам также подлежит списанию на счет 58 в составе фактических затрат на приобретение ценных бумаг.

Учитывая, что операции, связанные с обращением ценных бумаг, не облагаются НДС, а услуги, связанные с приобретением ценных бумаг, облагаются этим налогом, НДС, предъявленный покупателю ценных бумаг, включается в их первоначальную стоимость.

В случае предоставления займов другим организациям, расходы, возникающие в этом случае, признаются прочими расходами.

План счетов [24], разд. IV, сч.58 предъявляет универсальные требования к организации учета финансовых вложений. Согласно им все инвестиции в финансовые активы независимо от срока размещения средств должны отражаться на активном счете 58 «Финансовые вложения». По дебету счета 58 формируется информация о приобретенных активах, по кредиту - информация о выбывших активах. Сальдо показывает стоимость финансовых активов на конец отчетного периода, а также сумму незаконченных финансовых вложений. Таким образом, рассматриваемый счет призван обобщить сведения о долгосрочных и краткосрочных финансовых вложениях. Он заменяет два прежних счета - 06 «Долгосрочные финансовые вложения» и 58 «Краткосрочные финансовые вложения».

Состав финансовых вложений отличается большим разнообразием, поэтому к счету 58 могут быть открыты следующие субсчета: 1. - «Паи и акции», 2. - «Долговые ценные бумаги», 3. - «Предоставленные займы», 4. - «Вклады по договору простого товарищества». Предоставленные организацией юридическим и физическим лицам (кроме работников организации) займы, обеспеченные векселями, учитываются на субсчете 58-3 обособленно.

Приведенный перечень не является исчерпывающим. Организация вправе по своему усмотрению открывать к счету 58 и другие субсчета. Например, согласно [36] цессионарий использует указанный счет для учета приобретенного им по договору цессии права требования на дебиторскую задолженность.

Доход от операций с финансовыми вложениями для российский организаций, за исключением дохода, полученного в виде процентов по облигационным займам и дивидендов по акциям облагается налогом на прибыль в размере 24%. При этом сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 6,5 процента, зачисляется в федеральный бюджет, а сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 17,5 процента, зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации, но она может быть уменьшена до размера не ниже, чем 13,5 % законами субъектов РФ для отдельных категорий налогоплательщиков [2], ч.2, гл.25, ст. 284, п.1. Налоговая ставка по доходам, полученным в виде дивидендов и в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 года - 9%, 15 процентов - по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, 0 процентов - по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 года включительно [2], ч.2, гл.25, ст. 284, п.3 и 4.

При исчислении налога на доходы, полученные в виде процентов, налог удерживается у источника выплаты дохода [2], ч.2, гл.25, ст. 287, п.4 . В связи с этим объявленные суммы дохода, дивидендов, процентов при начислении следует уменьшить на сумму, соответствующую величине налоговой ставки. Подлежащие получению (распределению) доходы отражаются по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Погашение (выкуп) и продажа ценных бумаг, учитываемых на счете 58 «Финансовые вложения», отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 58 «Финансовые вложения» (кроме организаций, в которых операции с финансовыми вложениями являются их основной деятельностью, они отражают эти операции на счете 90 «Продажи»).

Согласно [21], для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение следующих условий:

- наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;

- переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);

- способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов, либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения его покупной стоимостью, в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.).

Учитывая, что операции, связанные с обращением ценных бумаг, не облагаются НДС [2], ч.2, гл.21, ст.149, п.12, а услуги, связанные с приобретением ценных бумаг, облагаются этим налогом, НДС, предъявленный покупателю ценных бумаг, включается в их первоначальную стоимость.

Суммы причитающихся к получению процентов по облигациям отражаются по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы».

Для целей последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы: финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, и финансовые вложения, по которым их текущая рыночная стоимость не определяется.

Текущую рыночную стоимость можно определить по тем ценным бумагам, которые обращаются на организованном рынке. Такие ценные бумаги отражаются в учете по рыночной стоимости, которая определяется путем корректировки их предыдущей оценки. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально. Разница между оценкой ценных бумаг по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой относится на финансовые результаты (в состав прочих доходов или расходов) в корреспонденции со счетом учета финансовых вложений.

Если же на отчетную дату по каким-либо причинам невозможно определить текущую рыночную стоимость, то ценные бумаги отражаются в балансе по их последней оценке. Это следует из п.24 [20].

Вторая группа - ценные бумаги, по которым рыночная стоимость не определяется. Они показываются в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности по их первоначальной стоимости (п. 21 [20]). Однако по долговым ценным бумагам (облигациям, векселям), которые не котируются на бирже, разницу между первоначальной и номинальной стоимостью можно списать на прочие доходы или расходы.

Что касается отражения в бухгалтерском учете дисконта по приобретенным ценным бумагам, то организация признает доход в соответствии со своей учетной политикой, поскольку признание указанного дохода равномерно в течение срока обращения ценной бумаги является правом, а не обязанностью организации (п.22 [21]). Например, доход в виде разницы между первоначальной стоимостью ценной бумаги и ее номинальной стоимостью можно рассчитывать на дату погашения (или иного выбытия) бумаги - на величину дохода по ценной бумаге делается проводка Д 76 К 91.

Если доход по ценной бумаге организация признает равномерно, то дисконт ежемесячно включается по частям в первоначальную стоимость ценной бумаги: Д 58 К 91.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15