Точности учета были призваны способствовать неустанные молитвы писцов богу Тоту. “Тот, владыка правды, глава книг -- звучала молитва -- да даст искусство в писании, способность в иероглифах. О, Тот, приди и руководи мною -- взывал к своему богу писец -- сделай меня искусным в твоей должности. Прекрасна твоя должность; она лучше всех ... да воскликнет толпа людей: “Велико то, что творит Тот!” Они идут с детьми, чтобы приложить к ним печать твоей должности прекрасной, о мощный защитник. Радуется исправляющий ее”. Из слов молитвы видно, что древнеегипетские писцы очень любили свою работу. Их оптимизм имел материальную основу. «Лишь писцу -- говорили молодому бухгалтеру, вступающему в свои обязанности, -- выпадает великая честь: он не платит налоги. На нее нет обложения. Да знаешь ты об этом».
Значение писцов в Среднем царстве возросло до такой степени, что они с презрением смотрели на всех остальных тружеников, занятых тяжелой физической работой. С величайшим самодовольством писцы заявляли, что они считают работы всего населения Египта, освобождены от побоев и защищены от тяжкого труда, в то время как все другие нагружены как ослы.
Привилегированное положение писцов стимулировало развитие бухгалтерского учета. Шло время, и люди, занимавшиеся учетом, осознали, что инвентаризация только констатирует факты состояния, в то время как более важную роль в хозяйственной жизни играют факты-действия и факты-события.
Действия -- это обычные факты, которые характеризуют хозяйственные процессы, например, сбор урожая. События -- это незапланированные и неконтролируемые факты, например, падеж скота, воровство. При всех обстоятельствах учет действий и событий был важнее учета состояний, ибо учет изменений -- это всегда причина, а учет состояний, -- только следствие (статика) хозяйственной жизни.
Цель текущего учета заключалась, прежде всего, в проверке достоверности фактов получений и выдач: серебра, хлеба, пива и т. д. Факт хозяйственной жизни оформлялся тремя лицами - один отмечал на папирусе число ценностей, намеченных к отпуску, второй проставлял рядом фактический отпуск (сначала отмечал, а потом отпускал) и, наконец, третий сравнивал числа и делал отметки о выявленных отклонениях, проводя продольную черту на проверенных документах.
Ценности со склада могли быть отпущены только при наличии на документе резолюции уполномоченного лица: “подлежит выдаче”. “Заведующий складом” регистрировал отпуск и подкладывал оправдательные документы. Появившееся в Египте правило - сначала зафиксируй отпуск ценностей в первичном документе, а потом выдавай их - дошло, как известно, и до наших дней. “Кладовщики” по окончании дня должны были составить отчет, в котором отражали движение ценностей по плательщикам и получателям, а внутри этой первичной группировки - по наименованиям ценностей. Отчет подытоживался. Если он состоял из нескольких листов, то подсчитывалась каждая страница отдельно и отчет в целом. Ежедневно составляли сводку данных по складу и по “управлению складами”. Однако все эти сводки хотя и выполнялись ежедневно, содержали уже группировку по наименованию ценностей. Так родился дошедший до нас товарный отчет. Он то и подлежал проверке третьим лицом.
Существенным моментом материального учета было ежедневное выведение остатков. Это было возможным в связи с относительно небольшими объемами хозяйственной деятельности.
Необходимость привлечения к оформлению факта хозяйственной жизни трех чиновников-исполнителей: 1) распоряжающегося ценностями; 2) заведующего этими ценностями (зав. складом); и 3) контролера, была связана с глубоким недоверием к людям, их наклонностям и интересам. Предполагалось, что в этом случае, чтобы что-то сокрыть и украсть три человека должны вступить в сговор. Однако, как справедливо считали древние египтяне, такой сговор если и возможен, то не на долго. Каждый человек может украсть, ибо он страдает от собственной алчности, но эта же алчность порождает и зависть к успехам других людей. Следовательно, несколько человек всегда могут украсть и расхитить имущество, но никогда не смогут разделить украденное. Рано или поздно, кто-то непременно сочтет себя обиженным и обделенным. Этот-то человек и сделает донос. В результате государственная собственность будет спасена. И, в сущности, не столько тогда, когда будет сделан донос, а в самом начале возникновения факта хозяйственной жизни, из-за боязни возможности доноса. Ибо, как полагали древние египтяне, страх, в частности, страх доноса и страшных наказаний, лучший залог честности и порядочности. Этот сомнительный подход с точки зрения современной нравственности, тем не менее обеспечивал достаточную прочность хозяйству страны на протяжении почти 4 000 лет.
Материальный учет предполагал и регистрацию сметных назначений. При VI династии мы встречаем в учете смету и видим, что регистрация фактов хозяйственной жизни позволяла контролировать выполнение сметных назначений. Это подтверждается документами, относящимися к 2500-2400 гг. до н. э.
О ходе работ начальник представлял ежедневный письменный отчет. Прием работ и контроль за их ходом выполнялся специальными комиссиями. Если отчет признавался неудовлетворительным, писца подвергали телесному наказанию. Документы часто составляли в двух или трех экземплярах, а записи разделяли на черновые и беловые.
Рассматривая учет в Египте, вернее то немногое, что мы о нем знаем, необходимо отметить, что именно здесь, в долине Нила, зародилась зеркальная натуралистическая концепция учета - как можно точнее описать движение ценностей в хозяйстве. Удалась ли эта задача древнеегипетским писцам? На этот счет существуют разные мнения. Одни (А. Шарфф), рассматривая ошибки писцов, полагали, что они - следствие низкого уровня учета, другие (А.М. Галаган, Д.А. Смирнов) видели в этих ошибках акт сознательной фальсификации и, наконец, третьи (Ж. Дюмикин, Ж. Пиренн, Н.С. Помазков) считали, что речь вообще идет о случайных ошибках, да и то эти ошибки не столько ошибки древнеегипетских бухгалтеров, сколько неумение египтологов читать иероглифы.
Однако это не дает возможности говорить о полном отсутствии злоупотреблений. Они были. В том числе и со стороны бухгалтеров. Мелкие и незначительные из них почти не скрывались и поэтому их следы, практически в явном виде сохранились до наших дней. Так, расшифрованная немецким ученым Борхардом заключительная таблица “Расчет вещей господина” “счета 26-го дня второго месяца Шат третьего года царствования фараона” содержит свидетельство утайки одного пучка овощей (по графе “овощей пучков” в приходе вместо 201 пучка в итоге показано 200).
Из вышеизложенного видно, что Древний Египет может быть уже назван в определенной степени если не родиной бухгалтерии, то по крайней мере родиной инвентаризации, текущего материального учета и контроля. Очевидно, что цели такого учета превышали средства для их достижения, контроль держался на страхе и когда страх пропадал, воровство усиливалось и общество гибло.
Рассмотрим античный учет
В эпоху античности впервые письменно зафиксировано различие двух типов хозяйствования. Основные понятия, на которых базируется видение экономической жизни, сформулировал Аристотель в книге «Политика». Одно из них - экономика, означает «ведение дома», домострой, материальное обеспечение дома или города, не обязательно связанное с движением денег и ценами. Другой способ производства и коммерческой деятельности - хрематистика. Это изначально два совершенно разных типа деятельности. Экономика - это производство и коммерция в целях удовлетворения потребностей. Хрематистика же нацелена на накопление богатства как высшую цель.
Цель “экономики” - различными путями обеспечить потребности античной семьи, общины, полиса. Аристотель перечисляет эти пути: скотоводство, охота, рыболовство, земледелие, разбой. К экономике можно отнести и обмен, производимый в той мере, в какой он необходим для потребления семьи или общины. Аристотель писал: “... существование его обеспечивается теми, кто занят накоплением средств, необходимых для жизни и полезных для государственной и семейной общины. Истинной богатство, по-видимому, и состоит в совокупности этих средств. Ведь мера обладания собственностью, которая является достаточной для хорошей жизни, не беспредельна;... Предел этот существует, как существует он и в остальных искусствах”. Хрематистика же, которую Аристотель связывал с торговлей, с товарно-денежным обменом, строится совсем по иному принципу. “В искусстве наживать состояние никогда не бывает предела в достижении цели, а целью здесь оказывается богатство и обладание деньгами. Напротив, в области, относящейся к домохозяйству, а не к искусству наживать состояние, предел имеется, так как целью домохозяйства служит не накопление денег. Вместе с тем ясно, что всякого рода богатство должно бы иметь свой предел, но в действительности, мы видим, происходит противоположное: все занимающиеся денежными оборотами стремятся увеличить количество денег до бесконечности”.
Поэтому а эпоху античности учет и регистрация хозяйственных операций получил дальнейшее развитие.
Учет древними греками велся преимущественно на дощечках, выбеленных гипсом. Иногда применялся папирус, но он был очень дорог. Для черновых записей пользовались глиняными черепками. Греция стала родиной первого счетного прибора - абака - счетного инструмента в виде дощечки или стила, напоминающего современные счеты. Доска разделялась на полосы или столбцы, по которым передвигались или перекладывались счетные марки, обозначавшие определенные денежные единицы, а также единицы меры и веса. Отдельные экземпляры абака из той далекой эпохи сохранились до наших дней.
Любопытно, что наибольшее распространение на практике абак получил уже в период средневековья в Европе и Азии.
Именно в Греции впервые появляются деньги в виде монеты. Это явление привело к существенному скачку в развитии учета: деньги выступали сначала как самостоятельный объект учета, далее - как средство в расчетах (все контокоррентные счета велись в деньгах) и, наконец, в функции меры стоимости они стали измерять все учетные объекты. Однако, поскольку в учете фигурировали монеты разной чеканки, сразу встал вопрос о соизмерении в учете самих монет. Тут были три варианта: сначала их складывали по металлу и весу, потом просто по видам монет и, наконец, по их покупательной стоимости.
В части имущества интересны соображения об учете материальной ответственности работников. Греки рассматривали воровство, кражу только как вред материальный. Они создали такие условия, что государству были выгодны недостачи у материально ответственных лиц: украл человек драхму, а государство 10 драхм получит. Однако важно, чтобы у растратчика было что брать, поэтому на должности с материальной ответственностью назначались только богатые люди, способные внести крупный залог или представить влиятельных поручителей. Малейшая недостача покрывалась из залога или имущества материально ответственного лица или его поручителей, причем если недостача квалифицировалась как растрата, то изъятие проводилось в десятикратном размере. Отсюда и иное, отличное от нашего, понимание инвентаризации, которая являлась только средством проверки отчета материально ответственного лица за определенный хозяйственный период. Понятие внезапной инвентаризации было чуждо грекам. Более того, инициатива инвентаризации должна была исходить от материально ответственного лица, он сдал отчет, он и должен позаботиться о доказательствах достоверности.
Передовые достижения греков в области организации работы с материально ответственными лицами долгое время использовались в нашей стране. В дореволюционный период система залогов при расчетах с кладовщиками использовалась практически повсеместно. В советское время такая практика не применялась. Однако сегодня, говоря о материальной ответственности, нельзя не отметить такое “существенно новое явление” как возрождение системы залогов, берущихся организацией с лиц, допускаемых к работе с товарно-материальными ценностями. В случае возникновения недостач внесенный работником залог идет на их покрытие.
Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13
