Организации, которые реализуют товары с условием их гарантийного ремонта и обслуживания свыше трех лет, предельный размер отчислений в этот резерв определяют по формуле 1 «Расчет предельного размера отчислений в резерв (при реализации товаров с условием их гарантийного ремонта и обслуживания свыше трех лет)»:

Формула 1

Пример 1: Организация продает термостаты в течение четырех лет. По договорам поставки она обязуется производить их гарантийный ремонт. Учетной политикой организации для целей налогообложения предусмотрено создание резерва на гарантийный ремонт и обслуживание. Расходы организации на гарантийный ремонт за 2001-2003 годы составили 500 000 руб., а выручка от реализации за тот же период - 20 000 000 руб. (без учета НДС). Коэффициент резервных отчислений на 2004 год равен:

(500 000 руб. / 20 000 000 руб.) ? 100 % = 2,5 %

Стоимость одного термостата - 3000 руб. (без учета НДС). То есть, продав один термостат, организация может отчислить в резерв:

3000 руб. ? 2,5 % = 75 рублей.

Приведенный расчет необходимо отразить в учетной политике для целей налогообложения на 2004 год. Сумма отчислений отражается по строке 02 листа 02 декларации по налогу на прибыль, а также по строке 100 приложения № 2 к данному листу за соответствующий период.

Если организация реализует товары с условием гарантийного ремонта и обслуживания менее трех лет, предельный размер отчислений определяется по формуле 2 «Расчет предельного размера отчислений в резерв (при реализации товаров с условием их гарантийного ремонта и обслуживания менее трех лет)»:

Формула 2

Пример 2: Организация реализует холодильники в течение двух лет. По договорам купли-продажи она обязуется производить гарантийный ремонт холодильников. Учетной политикой организации для целей налогообложения предусмотрено создание резерва на гарантийный ремонт и обслуживание. Расходы организации на гарантийный ремонт за 2002-2003 годы составили 100 000 руб., а выручка от реализации за тот же период - 6 000 000 руб. (без учета НДС и налога с продаж). Предельный размер отчислений при реализации одного холодильника равен:

(100 000 руб. / 6 000 000 руб.) ? 100 % = 1,67 %.

Стоимость одного холодильника - 3000 руб. (без учета НДС). Таким образом, продав один холодильник, организация может отчислить в резерв: 3000 руб. ? 1,67 % = 50,1 руб.

Организации, ранее не продававшие товары с условием гарантийного ремонта и обслуживания, максимальный размер отчислений в резерв определяют исходя из ожидаемых расходов на эти цели. Это разрешено пунктом 4 статьи 267 НК РФ. Под ожидаемыми расходами понимаются расходы, предусмотренные в плане на выполнение гарантийных обязательств с учетом срока гарантии. По истечении года организация должна скорректировать размер созданного резерва. При этом следует исходить из доли фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров за истекший период. Чтобы документально подтвердить предполагаемые затраты, необходимо утвердить план на выполнение гарантийных обязательств. Пример 3: Организация с 2004 года занимается продажей дорожных катков. По договорам поставки она обязуется производить их гарантийный ремонт и обслуживание. Учетной политикой организации для целей налогообложения предусмотрено создание резерва на гарантийный ремонт и обслуживание. План на выполнение гарантийных обязательств предусматривает расходы на ремонт и обслуживание одного проданного катка в размере 2000 руб. в год. В 2004 году было продано 300 катков. Стоимость одного катка - 150 000 руб. (без учета НДС). Выручка от реализации составила:

150 000 руб. ? 300 ед. = 45 000 000 руб.,

а отчисления в резерв:

2000 руб. ? 300 ед. = 600 000 руб.

Допустим, по итогам года фактические затраты на гарантийный ремонт и обслуживание составили 450 000 руб. Их доля в выручке от реализации составит:

(450 000 руб. / 45 000 000 руб.) ? 100 % = 1 %.

Скорректированная сумма резерва равняется:

45 000 000 руб. ? 1 % = 450 000 руб.

Создание резерва на следующий год не предусмотрено. Поэтому разница между скорректированным и плановым размером резерва:

600 000 - 450 000 = 150 000 руб.

включается во внереализационные доходы (п. 7 ст. 250 НК РФ).

Результаты корректировки отражены записью в регистре-расчете резерва расходов на гарантийный ремонт, примерная форма которого приведена в Приложении 2.

2.3. Налоговый учет резервов по сомнительным долгам

Как говорилось выше, резерв по сомнительным долгам согласно пункту 4 статьи 266 НК РФ может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном Налоговым кодексом. Иначе говоря, если налогоплательщик создает резерв по сомнительным долгам, то расходы по списанию безнадежных долгов осуществляются только за счет суммы созданного резерва. Рассмотрим на подробном примере формирование и использование резерва по сомнительным долгам и отражение этих операций в регистрах налогового учета.

Пример: В учетной политике ООО “Молоток” для целей налогообложения на 2002 год предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам. По результатам инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 31 марта 2002 года. была выявлена следующая сомнительная дебиторская задолженность по оплате за отгруженные товары:

1) ООО “Магеллан” - 180 000 руб., возникшая 30 июня 1999 года;

2) ООО “Неон” - 160 000 руб., возникшая 9 января 2002 года;

3) ООО “Регион” - 15 000 руб., возникшая 18 марта 2002 года.

Выручка без учета НДС за II квартал 2002 года составила 2 000 000 руб. Задолженность ООО “Магеллан” возникла более 90 дней тому назад, поэтому она включается в состав резерва по сомнительным долгам в полном объеме. Долг ООО “Неон” образовался 80 дней назад, поэтому в резерв по сомнительным долгам войдет только его половина. Задолженность ООО “Регион”, возникшая менее 45 дней тому назад, не будет включена в состав указанного резерва. Таким образом, сумма резерва по сомнительным долгам, рассчитанная по результатам инвентаризации, должна составить:

(180 000 руб. + 160 000 руб.) ? 50 % = 260 000 руб.

Эта сумма превышает 10% от выручки за II квартал 2002 года:

2 000 000 руб. ? 10 % = 200 000 руб.,

поэтому во II квартале 2002 года сумма резерва составит 200 000 руб.

Поскольку ООО “Молоток” не является плательщиком авансовых платежей по налогу на прибыль исходя из фактически полученной прибыли за предыдущий месяц, сумму резерва можно включить в состав внереализационных расходов не частями ежемесячно, а одной суммой в конце квартала.

30 июня 2002 года долг ООО “Магеллан” признан безнадежным, так как по нему истек срок исковой давности (три года), установленный ст. 196 ГК РФ. Его сумма списывается за счет резерва по сомнительным долгам. Остаток резерва на конец II квартала составит:

200 000 руб. - 180 000 руб. = 20 000 руб.

30 июня 2002 года была проведена очередная инвентаризация дебиторской задолженности. ООО “Неон” погасило свой долг полностью, долг ООО “Магеллан” списан по истечении срока исковой давности, ООО “Регион” не уменьшило задолженность. Новых сомнительных дебиторов не появилось. Выручка без учета НДС за 9 месяцев 2002 года составила 2 800 000 руб.

Срок возникновения задолженности ООО “Регион” на 30 июня 2002 года превысит 90 дней, поэтому при формировании резерва по сомнительным долгам на III квартал ее следует учитывать полностью. Таким образом, сумма резерва составит 15 000 руб. Эта сумма не превышает 10% от выручки за 9 месяцев:

2 800 000 руб. ? 10 % = 280 000 руб.

Однако на начало III квартала остаток резерва составил 20 000 руб.

20 000 руб. - 15 000 руб. = 5 000 руб.

Разницу 5000 руб. следует включить в состав внереализационных доходов ООО “Молоток” по итогам 9 месяцев 2002 года. Отразим приведенные выше расчеты в регистрах налогового учета, разработанных ООО “Молоток” с учетом рекомендаций ИФНС России. В Приложении 3 приведен регистр учета сомнительной и безнадежной дебиторской задолженности ООО “Молоток” по результатам инвентаризаций за 9 месяцев 2002 года. Регистр-расчет резерва по сомнительным долгам ООО “Молоток” за 9 месяцев 2002 года приведен в Приложении 4, также наличие регистра движения резерва по сомнительным долгам ООО “Молоток” за 9 месяцев 2002 года (Приложение 5), при помощи которых ведется учет данного вида резерва и расходов, связанных с ним.

Если налогоплательщиком принято решение не создавать резерв по сомнительным долгам с начала нового налогового периода, в учетную политику должны быть внесены соответствующие изменения. Вся сумма резерва, не использованная в налоговом (отчетном) периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, полностью подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в соответствии с пунктом 7 статьи 250 НК РФ. Об этом сказано в Письме Минфина Российской Федерации от 12 июля 2004 года №03-03-05/3/55.

2.4. Налоговый учет резервов на оплату отпусков и вознаграждений за выслугу лет

На практике трудно представить себе организацию, в которой отпуска работникам в течение года предоставляются равномерно. Как правило, в большинстве фирм отпуска рабочим и служащим предоставляются в удобное для них время (обычно, это лето и осень), в результате чего, организация сталкивается с резким возрастанием расходов на оплату труда в этот период, что неизбежно ведет к общему росту расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Чтобы добиться в налоговом учете равномерного признания расходов на оплату отпусков, организация создает специальный резерв. Расходы на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков в течение всего года относятся на счета учета расходов на оплату труда соответствующих категорий работников. Фактически это означает следующее - в части работников, занятых в процессе производства товаров, выполнения работ и оказания услуг, отчисления в резерв включаются в состав прямых расходов, в части иных категорий работников - в состав косвенных расходов.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7