Рефераты. Контроль, ревізія і аудит операцій з основними фондами

Контроль, ревізія і аудит операцій з основними фондами

Міністерство Освіти України

Донецький державний технічний університет

Факультет: Економіки і менеджменту

Кафедра: Бухгалтерського обліку і аудиту

ВСТУП

Перехід України до ринкових відносин виявив необхідність створення нових економічних інститутів, регулюючих взаємовідносини різних суб'єктів підприємницької діяльності, серед яких особливе місце займають інститути фінансового контролю. Але в умовах ринкових відносин і різних форм власності фінансово-господарський контроль діяльності підприємств набуває іншого змісту, оскільки виникла нова форма фінансово-господарського контролю - аудиторський контроль. Головною метою фінансового-контрольних інститутів в умовах ринкових відносин є забезпечення контролю за достовірністю інформації, що відображається в бухгалтерській і податковій звітності. При цьому дані про використання майна, грошових коштів, проведення комерційних операцій та інвестицій суб'єктів господарської діяльності можуть бути з однаковим ступенем об'єктивності перевірені як контрольно-ревізійними службами, так і незалежним аудитом.

Взагалі, контроль як функція системи управління стосується соціального управління, політичного керівництва, народної демократії, правової держави. За допомогою контролю держава захищає інтереси споживачів, перевіряє якість продукції, усіх видів обслуговування, забезпечує доступність і вірогідність інформації про кількість, якість і асортимент продукції, яка обертається на ринку. Також за допомогою контролю встановлюють причини і винних у відхиленнях з метою усунення негативних явищ і недопущення їх у майбутньому. Контроль як функція управління є засобом зворотного зв'язку між об'єктом і системою управління, інформує про дійсний стан керованого об'єкта, фактичне виконання управлінського рішення

Аудит, у свою чергу, виявляє недоліки в діяльності об'єкту, що перевіряється, він вказує керівництву на недосконалість окремих ланок його механізму. Суб'єкт управління використовує отриману від аудитора інформацію для прийняття ефективних управлінських рішень.

Але, аудиторська діяльність в Україні не має давніх історичних традицій і регулюється практично лише нормативним документами. У світовій же практиці аудиту, історія якого нараховує не один десяток років, накопичений вже багатий досвід у цій галузі, тому вивчення аудиту доцільно розпочинати з дослідження історії його розвитку та аналізу сучасних світових аудиторських стандартів і положень.

1 ІСТОРИЧНІ АСПЕКТИ РОЗВИТКУ КОНТРОЛЮ, РЕВІЗІЇ І АУДИТУ В УКРАЇНІ

1.1 Історичні аспекти розвитку контролю та ревізії

За історичними та географічними джерелами можна стверджувати, що ревізія та контроль мають, беззаперечно, багатовіковий період розвитку. Історики вважають, що поява першої контрольної служби відноситься приблизно до 4000 р. до н. е., коли древні цивілізації Ближнього Сходу почали створювати високоорганізовані держави і налагоджувати господарську діяльність. Подальший розвиток контролю господарської діяльності пов'язаний із виникненням обліку у державах, розташованих у долинах річок Ніл, Тигр і Євфрат, де о6лік вели на папірусі, а в подальшому - на папері. З самого початку уряди займалися обліком прибутків і витрат, збором податків. При цьому необхідно було встановлення контролю, метою якого було зменшення помилок і обману з боку некомпетентних або нечесних чиновників.

При VI династії в Єгипті у обліку почали складати кошториси витрат та контролювати їх додержання господарюючими суб'єктами, що підтверджується документами (2500-2400 рр. до н. е.). Зокрема, внутрішній контроль існував на будівельних, сільськогосподарських та інших роботах. Керівник робіт у кінці дня подавав письмовий звіт. Приймання робіт і контроль за їх кількістю і якістю здійснювалися спеціальною комісією.

У Вавилонії керівники робіт також складали звіти щодня, які перевірялися згідно з нарядами на виконані роботи. Характерно, що контроль охоплював витрачання сировини і матеріалів на виготовлення продукції. Взагалі Вавилонія була першою державою, де було створене спеціальне законодавство (Закони Хаммураби, 2200-2150 рр. до н. е.). Отже, законодавче регулювання о6ліку було підпорядковане здійсненню безпосереднього контролю за діяльністю су6'ектів господарювання для повноти і своєчасності сплати податків.

В Іудеї о6лік поєднувався з незалежним контролем. Про це у Біблії з6ерігся вислів царя Соломона щодо тих, хто постійно перебував у торгових відносинах: підраховуй і оцінюй, що даєш, і що отримуєш - запиши.

Державна система обліку династії Чжоу (1122-256 рр. до н. е.) в Китаї включала ретельно розроблений бюджет і аудит всіх урядових департаментів. У Римській республіці усі державні фінанси знаходилися під безпосереднім контролем Сенату, а державний бюджет перевірявся штатом аудиторів під спостереженням скарбника. Римляни практикували розділення обов'язків, роблячи відмінність між посадовими особами, які несли відповідальність за податки і витрати, і тими, хто мав справу з виручкою і платежами, і, подібно грекам, розробили складну систему перевірок і взаємних перевірок.

У Стародавній Греції особлива увага приділялася контролю збереження власності, зокрема майна (інвентарю). Крадіжку греки розглядали як матеріальну шкоду. Тому створювали такі умови, за яких державі була вигідна нестача цінностей у матеріально відповідальних осіб. Проте важливо, щоб у розкрадача було чим погасити нестачу, тому на посади з матеріальною відповідальністю призначали лише осіб багатих, спроможних внести велику заставу або представити впливових поручителів. Нестача цінностей покривалася із закладу або майна матеріально відповідальної особи або його поручителів, причому якщо нестача кваліфікувалася як розкрадання, то відшкодування її провадилося у десятикратному розмірі. Звідси інше розуміння контрольного прийому інвентаризації як засобу перевірки цінностей у натурі. Поняття раптової інвентаризації було чуже грекам. Більше того, ініціатива інвентаризації мала виходити від матеріально відповідальної особи, яка після здавання звіту повинна потурбуватися про докази його достовірності. Цей підхід відповідає сучасному договірному аудиту, коли власник, керівник підприємства за угодою з аудитором замовляє контрольну перевірку з питань, що потребують незалежного висновку аудитора.

Характерним є контроль за сплатою податків. Документи з сплати податків розподілялися і зберігалися за строками. Чиновники у Афінах, що збирали податки, отримуючи гроші, викреслювали платників із списків, отже, залишалися лише несплачені платежі. Так, у Греції зародився прийом лінійного (позиційного) запису, який застосовувався на обліку та контролі.

3вітність подавалася у встановлені строки періодично, звіти контролювалися, причому спочатку державні чиновники складали за первинними документами паралельний звіт і зіставляли його з поданим. У цьому подібність до аудиторського контролю, запровадженого у податкових органах України. В Афінах у V віку до н. е. звітність мала публічний характер. Звіти храмів, державних установ записували на мармурові або бронзові дошки і виставляли у народних зборах, в огорожах храмів, вздовж шляхів. Народні Збори також контролювали прибутки і витрати держави, а його фінансова система включала урядових аудиторів, які перевіряли документи всіх посадових осіб після закінчення їх повноважень. У приватному секторі господарі майна саме проводили аудит своїх рахунків.

У період середньовіччя разом із розвитком суспільно-економічних відносин удосконалюються о6лік і контроль господарської діяльності, з'являються спеціальні трактати про контроль обліку і звітності.

В інших трактатах особлива увага приділялася ревізії, суть якої зводилася до зіставлення початкових залишків, зазначених у звіті, з вихідними на звітну дату.

Весь фінансово-господарський контроль, тісно пов'язаний із бухгалтерським о6ліком. Завдяки обліку визначаються різні види матеріальної відповідальності за збереження і витрачання коштів власника. Контроль стає головним знаряддям збереження приватної власності. До XX ст. основна функція обліку була суто контрольною. Пізніше на перше місце виходить функція управління господарськими процесами, а звідси о6'ектами контролю стають сировина та її витрачання на виробництво продукції, праця та заробітна плата робітників, використання механізмів тощо. Отже, бухгалтерський облік виступає як засіб економічного контролю, який вивчає рух цінностей. Контроль стає функцією бухгалтерського обліку, він поділяється на попередній, поточний та завершальний. З подальшим розвитком економічних відносин у суспільстві, удосконаленням управління виробництвом конкурентоспроможної продукції на внутрішньому та зарубіжному ринках контроль виділяється у самостійну функцію управління виробничою, господарською і фінансовою діяльністю власників капіталу.

1.2 Історичні аспекти розвитку аудиту

2 КОНТРОЛЬ І РЕВІЗІЯ ОПЕРАЦІЙ З ОСНОВНИМИ ФОНДАМИ

2.1 Основні задачі та джерела контролю і ревізії основних засобів

Економічний контроль повинен сприяти підвищенню ефективності виробничої і фінансово-господарської діяльності підприємств з різними формами власності. При цьому поєднуються державний контроль (в особі податкових інспекцій) і внутрішній контроль власників (підприємців), зацікавлених у виконанні державних замовлень, контрактів, завдань з метою підвищення економічної ефективності господарської діяльності.

Таким чином, контроль є системою спостереження і перевірки відповідності процесу функціонування об'єкта управління прийнятим управлінським рішенням, встановлення результатів управлінського впливу на керований об'єкт та виявлення відхилень, допущених у ході виконання цих рішень.

Контроль операцій з основними засобами може здійснюватися в рамках комплексної документальної ревізії або же в процесі проведення тематичної перевірки, але незалежно від цього процес контролю повинен здійснюватися в декілька етапів. У робітничому плані ревізійної бригади однією з перших процедур, що вимагають першочергового виконання, є проведення інвентаризації основних засобів на підприємстві, яке є об'єктом ревізійної перевірки.

Першочерговість проведення інвентаризації по відношенню до інших напрямків перевірки операцій з основними засобами пояснюється потребою в забезпеченні чинника раптовості. При цьому виключається можливість приховання порушень з боку осіб, що несуть матеріальну відповідальність за наявність та стан основних засобів.

По прибутті на підприємство ревізори повинні ознайомитися зі структурою основних фондів, організацією їх обліку та визначити осіб, що несуть відповідальність за цілісність основних засобів підприємства. Після цього переходять до безпосередньої перевірки операцій по надходженню, переміщенню і вибуттю основних засобів та відбиття цих операцій у регістрах бухгалтерському обліку.

Підчас ревізії операцій з основними засобами повинні бути вирішені наступні основні задачі:

перевірка правильності організації синтетичного і аналітичного обліку основних засобів підприємства;

правильність оформлення операцій по надходженню, переміщенню і вибуттю основних засобів;

правильність нарахування амортизації основних фондів;

дотримання правил переоцінки основних засобів і обгрунтованості її проведення;

загальна оцінка ефективності використання основних засобів.

Джерелами ревізії основних засобів є:

акти введення в експлуатацію основних засобів;

акти прийому-передачі основних засобів;

інвентарні картки основних засобів;

інвентарні описи;

порівняльні відомості;

плани ремонту основних засобів;

кошториси капітальних ремонтів;

бухгалтерські довідки розрахунку амортизації основних засобів;

регістри синтетичного і аналітичного обліку.

Інформація, яка необхідна для проведення ревізії основних засобів здебільшого міститься у аналітичних облікових регістрах. Аналітичний облік основних засобів на підприємстві повинен вестися по кожному інвентарному об'єкту за допомогою інвентарних карток обліку основних засобів (форма ОЗ-6) загальних для будівель, споруд, а також для обліку машин, обладнання, інструмента, виробничого, господарського та іншого інвентарю, і ОЗ-7 "Опис інвентарних карток обліку основних засобів" (для машин, обладнання, інструментів й інвентарю).

Інвентарний об'єкт основних засобів - це закінчений пристрій з усіма пристосуваннями і приладдям до нього або окремий конструктивно відокремлений предмет, що призначений для виконання певних самостійних функцій, чи відокремлений комплекс конструктивно з'єднаних предметів одного або різного призначення, що мають для їх обслуговування загальні пристосування, приладдя, керування та єдиний фундамент, унаслідок чого кожен предмет може виконувати свої функції, а комплекс - певну роботу тільки в складі комплексу, а не самостійно.

Якщо один об'єкт основних засобів складається з частин, які мають різний строк корисного використання (експлуатації), то кожна з цих частин може визнаватися в бухгалтерському обліку як окремий об'єкт основних засобів.

Для обліку і контролю збереження основних засобів кожному об'єкту, що поступив привласнюють інвентарний номер, який повинен бути позначений на ньому. Якщо об'єкт складається з відособлених елементів, то на кожному елементі ставиться номер ідентичний основному предмету.

Для аналітичного обліку основних фондів підприємство повинно використовувати стандартні документів, форми яких затверджені Держкомстатом України:

Форма ОЗ-1 "Акт (накладна) приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів". Форма застосовується для зарахування до складу основних засобів окремих об'єктів для обліку введення їх в експлуатацію, крім тих випадків, коли введення об'єктів в дію повинне оформлятися відповідно до існуючого законодавства; а також для виключення зі складу основних засобів об'єктів, що передаються іншому підприємству.

Ця форма також застосовується для оформлення внутрішнього переміщення основних засобів одного підрозділу (цеху, дільниці, відділу) підприємства в інше і передачі основних засобів зі складу (із запасу) в експлуатацію.

При отриманні основних засобів акт складає комісія, призначена розпорядженням керівника підприємства. Акт складається в одному примірнику на кожний окремий об'єкт. Складання загального акту, яким на підприємстві оформляється приймання декількох об'єктів основних засобів, дозволяється лише при обліку господарського інвентарю, інструментів, обладнання і т.п., при умові, що ці об'єкти однотипні, мають однакову цінність і прийняті в одному календарному місяці.

Форма ОЗ-2 "Акт (накладна) приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих і модернізованих об'єктів". Ця форма застосовується для оформлення приймання основних засобів з ремонту, реконструкції та модернізацій і, відповідно, їх здача у ремонт, реконструкцію та модернізацію. Після передачі затвердженого акту в бухгалтерію робиться відповідна помітка в інвентарній картці обліку основних засобів. Якщо ремонт, реконструкцію, модернізацію виконує інше підприємство, то акт складається в двох примірниках (другий примірник передається підприємству, що здійснило ремонт основних коштів).

Форма ОЗ-3 "Акт на списання основних засобів". Ця форма служить для оформлення вибуття основних засобів (крім автотранспорту) при повній або частковій їх ліквідації. Акт складається в двох примірниках комісією, затвердженою наказом керівника підприємства. Витрати по ліквідації, а також вартість матеріальних цінностей, отриманих від демонтажу споруд, обладнання і т.п., відображають в розділі «Розрахунок результатів списання об'єкта».

Форма ОЗ-4 "Акт на списання автотранспортних засобів". Цим документом оформляють списання вантажного або легкового автомобіля, причеп або напівпричепа у разі їх ліквідації.

Форма ОЗ-5 "Акт про установку і демонтаж будівельної машини". Складається при установці, пуску і демонтажі будівельної Машини, взятій напрокат. Підписується представником машинопрокатної бази і механіком будівельної дільниці. У вказаній формі відбиваються також відомості про стан машини до її здачі напрокат і після повернення.

Форма ОЗ-6 "Інвентарна картка обліку основних засобів". Ця форма застосовується для обліку усіх видів основних засобів. Картки ведуть в бухгалтерії по кожному об'єкту; заповнюють в одному примірнику на основі акту (накладної) приймання-передачі (форма ОЗ-1), технічної або іншої документації цього об'єкта. За даними акту форми ОЗ-2 в картку роблять записи про закінчення роботи по добудуванню, дообладнання, реконструкції та ремонту об'єкта.

Основою для відміток про вибуття основних засобів у разі передачі об'єкта іншому підприємству або продажу є акт форми ОЗ-1, а у разі списанні внаслідок ветхості або зносу - акт форми ОЗ-3, ОЗ-4.

У розділі форми "Коротка індивідуальна характеристика об'єкта" занотовуються основні якісні і кількісні показники об'єкта основних засобів, а також перелічують найважливіші прибудови, пристосування та обладнання.

За цією формою ведеться також груповий облік однотипних об'єктів основних засобів, які надійшли до експлуатації в одному календарному місяці і які мають одне і те ж виробниче-господарське призначення, технічну характеристику і вартість.

Облікову картку ведуть в бухгалтерії, роблячи позиційні записи про окремі об'єкти основних засобів. Коротку індивідуальну характеристику дають не по кожному об'єкту основних засобів окремо, а загалом по всій групі об'єктів, що враховуються в інвентарній картці.

Форма ОЗ-7 "Опис інвентарних карток обліку основних засобів". Ця форма застосовується для реєстрації інвентарних карток ОЗ-6, що відкриваються у аналітичному обліку основних засобів. Записи ведуть по класифікаційних групах основних засобів. Ця форма складається в одному примірнику бухгалтерією з метою контролю за зберіганням карток.

Форма ОЗ-8 "Картка обліку руху основних засобів". Ця форма необхідна для обліку руху основних засобів за класифікаційними групами. Вона заповнюється на основі даних інвентарних карток за відповідними класифікаційними групами основних засобів і звіряється з даними синтетичного обліку.

Форма ОЗ-9 "Інвентарний список основних засобів (по місцю їх знаходження в експлуатації)". У цій формі ведеться облік в місцях знаходження (експлуатації) об'єктів основних засобів у матеріально відповідальних осіб. Дані цієї форми повинні бути тотожні записам в інвентарних картках обліку основних засобів.

Форма ОЗ-14 "Розрахунок амортизації основних засобів (для промислових підприємств)". У цьому документі за класифікаційними групами складається перелік об'єктів. На основі річної норми амортизації, визначається річна, квартальна та місячна сума амортизаційних відрахувань загалом по кожній групі основних фондів.

Форма ОЗ-15 "Розрахунок амортизації основних засобів (для будівельних організацій)". Форма аналогічна ОЗ-14, вона застосовується в будівельних підприємствах і організаціях для визначення щомісячних сум амортизаційних відрахувань.

2.2 Контроль і ревізія основних операцій з основними фондами

Ревізія збереження основних засобів починається з виявлення відповідності фактичного стану ОЗ до даних бухгалтерського обліку. Для цього ревізор або самостійно поводитиме інвентаризацію основних фондів підприємства, або може використовувати результати останньої інвентаризації, яка нещодавно проводилася на підприємстві (у цьому випадку повинна бути висока міра довіри з боку ревізора до системи внутрішнього контролю підприємства).

Інвентаризацію основних засобів зобов'язані проводити усі підприємства і організації незалежно від форм власності відповідно до "Положення про організацію бухгалтерського обліку і звітності в Україні". Так, інвентаризація будов, споруд і інших нерухомих об'єктів основних засобів відповідно до цього Положення здійснюється один раз на три роки, а бібліотечних фондів - раз на п'ять років. Проведення інвентаризації є обов'язковим у наступних випадках:

при передачі майна державного підприємства в оренду, приватизації майна державного підприємства, перевлаштування державного підприємства в акціонерне товариство;

перед складанням річної бухгалтерської звітності, крім об'єктів по яких проводилася інвентаризація не раніше 1 жовтня звітного року.

при зміні матеріально відповідальних осіб (в день прийому-передачі справ);

при встановленні фактів крадіжок або зловживань, псування (на день встановлення таких фактів);

по розпорядженню слідче-судових органів;

у разах техногенних аварій, пожеж і стихійного лиха (на наступний день після закінчення подій);

при передачі об'єктів структурним підрозділам підприємства (на дату передачі);

у разі ліквідації підприємства.

Якщо інвентаризація основних засобів не проводилась згідно з діючими положеннями бухгалтерського обліку, то ревізор з'ясовую причини цього порушення, та визначає винуватців.

Під час ревізії основних засобів інвентаризацію проводить робоча комісія, що очолюється ревізором та обов'язково включає представника бухгалтерії підприємства. У разі потреби ревізор може залучати до інвентаризаційної комісії фахівців з інших підприємств та організацій.

Перед початком інвентаризації матеріально відповідальна особа дає розписку: "На початок проведення інвентаризації всі прибуткові і витратні і прибуткові документи здані в бухгалтерію і всі цінності, що поступили під мою відповідальність, оприбутковані, а вибулі списані на витрати".

До початку інвентаризації ревізор обов'язково перевіряє: наявність і стан інвентарних карток (книг); наявність і стан технічних паспортів або іншої технічної документації; наявність документів на основні засоби, здані підприємством в оренду, на зберігання і у тимчасове користування. При проведенні інвентаризації ревізор встановлює правильність віднесення до складу об'єктів основних засобів. Згідно із П(С)БО № 7 до складу основних засобів відносяться матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік). Ревізор перевіряє, чи не включені до складу основних МШП, якщо ж такі були виявлені ревізором підчас інвентаризації, то на кожний вид цих МШП складається спеціальний документ.

Ревізор також перевіряє правильність заповнення інвентарних карток, наявність необхідних реквізитів, наявність технічних паспортів по кожній інвентарній картці. Якщо по окремих видах обладнання такі паспорти відсутні, то на підприємстві створюється спеціальна комісія у складі: головного інженера, матеріально відповідальної особи відповідної дільниці, працівника складу і ревізора, метою якої є складання дубліката техпаспорту, на основі фактичного огляду об'єкта основних засобів. У цьому паспорті відмічається технічний стан об'єкта і заповнюються всі можливі дані заводу, на якому було виготовлене це обладнання (заводський номер, дата випуску і т.д.).

Якщо при інвентаризації були виявлені недостачі або невраховані основні кошти, ревізор повинен вимагати від відповідних працівників письмове пояснення, яке дозволить встановити причини і винуватців цього порушення та визначити порядок регулювання розходжень даних інвентаризації і бухгалтерського обліку.

Результати проведеної інвентаризації відбиваються в порівняльній відомості результатів інвентаризації основних засобів. У порівняльній відомості вказується дата проведення інвентаризації і розпорядження, на підставі якого ця інвентаризація проведена, а також у цьому документі вказується структурний підрозділ (відділ, цех) в якому була проведена інвентаризація і посада матеріально відповідальної особи. У порівняльній відомості відбиваються виявлені надлишки та недостачі об'єктів основних фондів, вказується коротка технічна характеристика цих об'єктів, їх інвентарний номер та загальна вартість. Порівняльна відомість результатів інвентаризації основних засобів підписується ревізором, бухгалтером підприємства, матеріально відповідальною особою та іншими членами інвентаризаційної комісії.

На підставі пояснювальних записок матеріально відповідальної особи та результатів інвентаризації, відображених в описах, ревізор визначає причини порушень і винуватців та дає вказівки щодо відображення в обліку виявлених надлишків і недостач. Результати інвентаризації повинні бути відображені в обліку протягом десяти днів після закінчення інвентаризації.

Підчас перевірки ревізор також виявляє факти придбання основних засобів за рахунок коштів, які не були призначені для таких цілей, і інших порушень при придбанні ОЗ. У разі виявленні факту таких порушень ревізор встановлює осіб, відповідальних за проведення даних операцій та міру їх провини у порушенні, що обов'язково повинне бути відображено у акті ревізії основних засобів.

Ревізор перевіряє правильність обліку витрат, які пов'язані з введенням в експлуатацію обладнання, яке вимагає монтажу або іншої спеціальної установки. При цьому ревізором встановлюються випадки неправильного визначення інвентарної вартості таких об'єктів.

У процесі ревізії ревізором також встановлюється наявність на підприємстві ОЗ, які не знаходяться в експлуатації, що визначається шляхом звірки паспортів дільниць і даних бухгалтерського обліку. На основі цього складаються описи зайвої техніки й обладнання, ОЗ, які знаходяться в запасі, на консервації та в оренді.

При фактичному огляді об'єктів основних засобів виявляються випадки псування, поломки, розкомплектації та розкрадання ОЗ. За кожним фактом встановленого порушення виявляються винуватці та розмір заподіяного збитку.

Підчас перевірки аналітичної документації ревізор встановлює факти неправильного заповнення форм ОЗ, а також випадки їх невчасного складання й заповнення. У процесі перевірки операцій з надходження основних засобів ревізор з'ясовує доцільність та законність придбання ОЗ, правильність і своєчасність їх оформлення відповідними документами. Ревізор ретельно перевіряє списання ОЗ, розрахунок результату їх списання, а також відображення цього результату в бухгалтерському обліку. Особливу увагу ревізор приділяє фактам списання об'єктів, які не були повністю замортизовані та списанню недобудованих об'єктів, а також операцій пов'язаних з безкоштовною передачею і реалізацією об'єктів ОЗ. У всіх цих випадках перевіряється законність й доцільність проведення операцій та обгрунтованість списання об'єктів основних фондів. При цьому ревізор в обов'язковому порядку перевіряє чи оприбутковані зворотні матеріали, отримані від ліквідації об'єкта ОЗ, по якій ціні були оприбутковані ці матеріали, а також правильність та своєчасність відображення даних операцій в регістрах бухгалтерського обліку.

Якщо ревізором були виявлені факти безгосподарчого відношення до основних засобів підприємства, то з кожного такого випадку виявляються винуватці та розмір спричиненого збитку. Підчас перевірки фактів безкоштовної передачі основних засобів перевіряється наявність розпорядження про передачу, довіреність одержувача ОЗ, наявність письмового повідомлення про отримання об'єктів ОЗ. Ревізор з'ясовує чи не є безкоштовна передача об'єктів основних засобів приховуванням факту їх розкрадання, особливо якщо безкоштовно передаються дефіцитні основні засоби або об'єкти що мають високу вартість.

2.3 Контроль і ревізія нарахування амортизації та переоцінки основних засобів

Підчас проведення ревізії основних засобів ревізор обов'язково перевіряє правильність розрахунку амортизаційних відрахувань та вибір методу нарахування амортизації. Згідно з П(С)БО № 7 амортизація визначається як систематичний розподіл вартості основних засобів, яка амортизується, протягом усього строку їх корисного використання (експлуатації). При цьому вартість основних засобів, яка підлягає амортизації, визначається як первісна або переоцінена об'єктів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості. Якщо підприємство використовує методи нарахування амортизації, які передбачені Законом України "Про оподаткування прибутку", то ревізор перевіряє правильність віднесення об'єктів основних засобів до однієї з трьох груп, в рамках яких проводиться розрахунок амортизаційних відрахувань.

Під час проведення документарної ревізії розрахунку амортизації ревізор використовує прийом техніко-економічних розрахунків та самостійно проводить перерахунок суми нарахованої амортизації, і потім порівнює отримані результати з обліковими даними підприємства. Особлива увага приділяється об'єктам основних засобів, для яких застосовуються методи прискореного нарахування амортизації.

Документальними джерелами перевірки правильності нарахування амортизаційних відрахувань є таблиці РТ-6, аналітичні відомості нарахування амортизації, котрі на підприємстві, як правило, групуються по класифікаційних групах або місцях експлуатації об'єктів ОЗ.

У процесі перевірки ревізор з'ясовує, чи не був випадків незаконного віднесення сум амортизації по об'єктах основних фондів невиробничої сфери на збільшення валових витрат (і, отже, зменшення розміру прибутку, що оподатковується). Ревізор приділяє особливу увагу зміні вартості основних засобів внаслідок їх переоцінки, з'ясовує з чим пов'язана була переоцінка, як проводилася процедура індексації ОЗ, а також перевіряє правильність відображення результатів дооцінки та уцінки в бухгалтерському обліку.

2.4 Контроль і ревізія ремонту основних засобів

Підчас ревізії ремонту основних засобів ревізор з'ясовує правильність розрахунку вартості ремонтних робіт та списання витрат на ремонт ОЗ. У ході перевірки ремонту основних засобів підприємства ревізор перевіряє, чи не було випадків нарахування амортизації на об'єкти основних засобів, які знаходяться у ремонті, якщо такі факти були виявлені ревізором, то визначається сума недоплати податку на прибуток, а також розраховується розмір відповідних штрафних санкцій.

Для перевірки обгрунтованості ремонтних витрат та віднесення їх на валові витрати або на балансову вартість відремонтованих ОЗ, ревізор використовує приймання-передачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об'єктів основних засобів (ОЗ-2), аналітичні регістри обліку окремих інвентарних об'єктів (ОЗ-6), кошториси капітальних ремонтів. Ревізор ретельно перевіряє порядок списання витрат на ремонт ОЗ. Насамперед перевіряються витрати на ремонтні роботи, які були включені до складу валових витрат підприємства.

Підчас перевірки ремонту основних засобів ревізор також з'ясовує спосіб проведення ремонту (господарський або підрядний), а також чи виконується графік планових ремонтів обладнання, чи були випадки зриву виробничого процесу внаслідок порушення графіка ремонтних робіт. Якщо такі випадки були на підприємстві, то ревізор виявляє винуватців та визначає величину заподіяного збитку.

2.5 Оцінка технічного стану та ефективність використання основних засобів

Підчас ревізії основних фондів підприємства ревізор встановлює правильність розрахунку показників стану і використання ОЗ. Ревізор з'ясовує, чи організовується на підприємстві облік основних засобів по дільницях, об'єктах й найменуваннях ОЗ, чи ведеться окремий облік основних засобів, які застосовуються у процесі виробництва. В процесі ревізії ревізором також встановлюється наявність на підприємстві зайвих об'єктів основних засобів і техніки, яка не використовується. Якщо такі об'єкти є на підприємстві, то ревізор з'ясовує причини невикористання цього обладнання та осіб, які за це відповідальні.

Під час перевірки ревізор також встановлює чи працює на повну потужність введене обладнання, чи враховуються на підприємстві простої техніки. Якщо випадки простою устаткування виявлені, то ревізор з'ясовує причини та винуватців простоїв.

Для визначення ефективності використання основних засобів, ревізор використовує методи економічного аналізу, які прийняті на підприємстві, що ревізується. Серед показників, які характеризують стан та ефективність використання основних засобів ревізор обов'язково розраховує коефіцієнти оновлення, зносу та вибуття основних фондів, визначає величину фондовіддачі та фондомісткості.

Усі недоліки, які були виявлені підчас перевірки, обов'язково групуються і відбиваються в акті ревізії.

3 АУДИТ ОПЕРАЦІЙ З ОСНОВНИМИ ФОНДАМИ

3.1 Задачі та джерела аудиту основних засобів

Згідно із Законом України "Про аудиторську діяльність" від 22 квітня 1993 року аудит - це перевірка публічної бухгалтерської звітності, обліку, первинних документів та іншої інформації щодо фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання з метою визначення достовірності їх звітності, обліку, його повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам.

Аудит здійснюється незалежними особами (аудиторами) або аудиторськими фірмами, які уповноважені суб'єктами господарювання на його проведення. Аудиторська діяльність включає в себе організаційне і методичне забезпечення аудиту, практичне виконання аудиторських перевірок (аудит) та надання інших аудиторських послуг. Аудиторські послуги можуть надаватись у формі аудиторських перевірок (аудиту) та пов'язаних з ними експертиз, а також консультацій з питань бухгалтерського обліку, звітності, оподаткування, загального аналізу фінансово-господарської діяльності та інших видів економіко-правового забезпечення підприємницької діяльності фізичних та юридичних осіб.

Аудит може проводитись з ініціативи господарюючих суб'єктів (приватний аудит), а також у випадках, передбачених законодавством (обов'язковий аудит). Приватний аудит - це незалежний аудит, який здійснюється на замовлення заінтересованої сторони (партнерів компанії), приватно за домовленістю, незалежно від того, чи передбачена така перевірка законом. Аудит за законом (обов'язковий) є необхідною мірою захисту інтересів фізичних, юридичних осіб та держави від навмисного викривлення у звітності показників діяльності підприємців. Кожна організація з обмеженою діяльністю за законом зобов'язана щороку запрошувати кваліфікованого аудитора для перевірки своїх бухгалтерських рахунків. Характер і масштаби приватного аудиту залежать в основному від заінтересованості клієнта. Масштаби аудиту за законом чітко визначені, і змінювати їх ні директори, ні акціонери, ні навіть самі аудитори компанії-клієнта не мають права.

Проводять аудит здебільшого після завершення звітного періоду і відображення діяльності підприємця у бухгалтерському обліку і звітності.

Підприємець сам заінтересований у проведенні аудиту, оскільки це забезпечує можливості для правильного розподілу прибутків між державою і підприємством у формі податків, що підлягають оплаті у бюджет; обгрунтований розподіл прибутку за акціями і позиками у вигляді дивідендів та інших форм між членами колективу підприємства, інвесторами тощо. Крім того, одержання кредитів банків в умовах ринкових відносин грунтується на висновках аудитора, який перевірив бухгалтерські рахунки підприємства. Аудиторської перевірки потребує і вирішення спорів, які розглядаються в арбітражних і народних судах, між підприємствами, банками, податковими органами та іншими суб'єктами права.

Таким чином, аудит фінансово-господарської діяльності у сфері виробництва, обертання і споживання суспільно необхідного продукту в умовах ринку сприяє задоволенню попиту покупців активним впливом на збільшення випуску конкурентоспроможних товарів на ринку, зростанню прибутку підприємств і через систему податків збільшення відрахувань до державного бюджету. Основні засоби ж підприємства є основою його виробниче-господарської діяльності, тому перевірка загального стану та ефективності використання основних засобів є одним з найважливіших аспектів аудиту діяльності підприємства.

Підчас проведення аудиту основних засобів підприємства аудитор повинен перевірити:

збереження і технічний стан об'єктів ОЗ;

законність і правильність документального оформлення операцій по надходженню, переміщенню і вибуттю ОЗ;

правильність нарахування амортизації, своєчасність і повноту включення її до витрат виробництва;

правильність відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій по надходженню, переміщенню і вибуттю основних засобів;

виконання плану ремонтів, їх своєчасність і якість.

Джерелами контролю обліку операцій з основними фондами є первинна документація на їх надходження, вибуття та внутрішнє переміщення, на ремонт, по нарахуванню амортизації, а також інші дані аналітичного і синтетичного обліку основних засобів.

Аудитор проводить перевірку документів, які стосуються основних засобів підприємства, у наступній послідовності:

аудит прибуткових, витратних первинних документів і облікових записів по основних засобах;

звірка записів по аналітичних облікових регістрах, які стосуються рухом основних засобів;

аудит записів в головній книзі і по синтетичних рахунках, які пов'язані з рухом основних засобів.

Перевіряючи стан обліку основних засобів, аудитору необхідно пересвідчитися у правильності організації аналітичного обліку; з'ясувати, чи всі основні засоби закріплені за матеріально відповідальними особами; чи правильно проведена остання інвентаризація, які її результати і чи відображені вони в облікових регістрах, а також проконтролювати достовірність облікових даних про наявність та рух основних засобів.

Для аналітичного обліку основних засобів підприємством повинні використовуватися інвентарні картки (ОЗ-6), що знижує трудомісткість облікової роботи, дає можливість групувати основні засоби, дозволяє автоматизувати обліковий процес, а також значно розширити інформацію про окремі об'єкти основних засобів. Аудитор повинен перевірити правильність ведення облікових карток індивідуального і групового обліку основних засобів. Особлива увага аудитором звертається на правильне і своєчасне заповнення всіх реквізитів карток, що має велике значення для контролю збереження основних засобів і запобігає заміні нових об'єктів ОЗ старими. Це необхідне також для отримання повної та об'єктивної інформації про стан і використання кожного об'єкта основних засобів.

Під час проведення аудиту основних засобів аудитору необхідно перевірити кількість інвентарних карток. З цією метою зіставляють дані описів інвентарних карток обліку основних засобів по класифікаційних групах з тим інвентарними картками, що є в картотеці підприємства. При відсутності будь-яких інвентарних карток потрібно з'ясувати причини, пересвідчитися у наявності об'єктів, на яких немає інвентарних карток, і запропонувати відновити аналітичний облік об'єктів основних засобів.

У разі розходження між даними аналітичного і синтетичного обліку аудитору необхідно з'ясувати їх причини та винних в цьому посадових осіб, визначити наслідки і внести пропозиції по усуненню виявлених недоліків.

Аудитору також необхідно пересвідчитися у достовірності даних показників інвентарних карток. Для цього слідує вибірково, по окремих видах засобів, наприклад, по тих, що зазнавали ремонту у звітному періоді, перевірити, чи правильно відображені витрати на ремонт.

Важливою умовою забезпечення збереження основних засобів є якісне провидіння їх інвентаризації. Отже, в процесі перевірки аудитору треба перевірити повноту і своєчасність здійснення інвентаризації і правильність відображення її результатів в бухгалтерському обліку. Це аудиторові необхідне для того, щоб пересвідчитися, наскільки можливо довіряти результатам проведеної інвентаризації на підприємстві, щоб зменшити аудиторський ризик.

Головною метою інвентаризації є визначення фактичної наявності і стани майна об'єкту інвентаризації, а задача аудитора полягає у вивченні якості проведення інвентаризації клієнтами. Описи повинні бути обгрунтованими, їхні показники вірними і містити усю необхідну інформацію. Результати перевірки аудитор реєструє в робітничому зошиті. Усі недоліки, які були виявлені, фіксуються аудитором для звіряння з інвентаризаційними описами.

При невеликій кількості об'єктів основних засобів аудитор піддає суцільній перевірці наявність основних засобів. У разі значного переліку об'єктів ОЗ суцільним порядком інвентаризують транспортні засоби, комп'ютери, меблі, які мають досить високу вартість. Особливу увагу приділяють предметам, які надійшли в кінці року. При цьому враховують технологічне призначення обладнання та визначають доцільність його придбання.

Підчас проведенні інвентаризації основних засобів аудитор повинен звернути увагу на наявність техпаспорту на кожний вид обладнання підприємства і іншої технічної документації. При відсутності на підприємстві такої документації аудитор має право зажадати відновлення загубленої документації. Якщо внаслідок інвентаризації аудитором були виявлені невраховані основні фонди, то вони повинні бути обов'язково оприбутковані, а також повинні бути зроблені поправки у відповідних облікових регістрах і формах звітності.

У процесі перевірки аудитору також потрібно звертати увагу на якість оформлення інвентаризаційних описів, тому що зустрічаються випадки формального проведення інвентаризації, коли дані про об'єкти просто переносяться в інвентаризаційні описи з інвентарних карток або документів попереднього періоду. Аудитору необхідно перевірити, чи були виявлені в процесі інвентаризації об'єкти основних засобів, які прийшли до непридатності й підлягають списанню або реалізації. На такі об'єкти складають окремі інвентаризаційні описи.

На основі вивчення усіх матеріалів інвентаризації, враховуючи й відображення її результатів на рахунках бухгалтерського обліку, аудитор робить висновок про якість проведеної інвентаризації та дає пропозиції з поліпшення обліку на підприємстві.

3.2 Аудит надходження, вибуття і переоцінки основних засобів

При перевірці операцій з надходження основних засобів аудитору необхідно встановити доцільність їх будівництва або придбання, своєчасність та правильність документального оформлення, а також реальність їх оцінки.

Доцільність будівництва і придбання основних засобів визначається виробничою необхідністю й ефективністю їх використання.

Повноту та своєчасність оприбуткування об'єктів основних засобів встановлюють шляхом зіставлення дати оприбуткування засобів по дебету рахунка 10 "Основні засоби" з датами, вказаними в первинних документах на їх надходження, а також відповідних сум. Невчасне оприбуткування основних засобів призводить до недонарахування зносу, що викликає помилки у визначенні залишкової вартості, собівартості продукції та фінансових результатів діяльності організації. Окремо аудитором перевіряються операції з оприбуткування основних засобів у вигляді внесків до статутного капіталу.

Підчас перевірки стану основних засобів підприємства аудиторові також необхідно перевірити правильність оцінки основних засобів. Нові основні засоби, які надійшли до підприємства, враховуються по первинній вартості, яка складається з таких витрат:

суми, що сплачують постачальникам активів та підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків);

реєстраційні збори, державне мито та аналогічні обов'язкові платежі, що здійснюються в зв'язку з придбанням (отриманням) прав на об'єкт основних засобів;

суми ввізного мита;

суми непрямих податків у зв'язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству);

витрати зі страхування ризиків доставки основних засобів;

витрати на установку, монтаж, налагодження основних засобів;

інші витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою.

При цьому аудитор повинен враховувати, що витрати на сплату відсотків за користування кредитом не включаються до первісної вартості основних засобів, придбаних (створених) повністю або частково за рахунок позикового капіталу.

Первісна вартість об'єктів основних засобів, зобов'язання за які визначені загальною сумою, визначається шляхом розподілу цієї суми пропорційно до справедливої вартості окремого об'єкта основних засобів.

Якщо об'єкти основних засобів були отримані безкоштовно, то первісна вартість таких об'єктів дорівнює їх справедливій вартості на дату отримання. Первісною вартістю основних засобів, що внесені до статутного капіталу підприємства, визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість.

Первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, дорівнює залишковій вартості переданого об'єкта основних засобів. Якщо залишкова вартість переданого об'єкта основних засобів перевищує його справедливу вартість, то первісною вартістю об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, є справедлива вартість переданого об'єкта з включенням різниці до витрат звітного періоду. Коли об'єкта основних засобів був придбаний в обмін (або частковий обмін) на неподібний об'єкт, то його первісна вартість дорівнює справедливій вартості переданого об'єкта основних засобів, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну.

Первинна вартість основних засобів не підлягає зміні за винятком випадків добудування і дообладнання об'єктів, що призвели до поліпшення їх техніко-функціональних якостей, а також переоцінки основних засобів.

Крім того, аудитор перевіряє, чи своєчасно проводилася переоцінка майна підприємства, а також визначає правильність розрахунку та застосування коефіцієнта перерахунку балансової вартості об'єктів.

Підприємство може переоцінювати об'єкт основних засобів, якщо його залишкова вартість значно (більш як на 10%) відрізняється від його справедливої вартості на дату балансу. У разі переоцінки об'єкта основних засобів на ту саму дату здійснюється переоцінка всіх об'єктів групи основних засобів, до якої належить цей об'єкт. Переоцінена первісна вартість та сума зносу об'єкта основних засобів визначається множенням відповідно первісної вартості і суми зносу об'єкта основних засобів на індекс переоцінки. Індекс переоцінки визначається діленням справедливої вартості об'єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість.

Відомості про зміни первісної вартості та суми зносу основних засобів заносяться до регістрів їх аналітичного обліку. Обов'язково сума переоцінки повинна бути зазначена у інвентарній картці (ОЗ-6) об'єкта основних засобів, який переоцінюється.

Сума дооцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів включається до складу додаткового капіталу, а сума уцінки - до складу витрат. Перевищення суми попередніх уцінок над сумою попередніх дооцінок залишкової вартості об'єкта основних засобів при черговій дооцінці вартості цього об'єкта основних засобів включається до складу доходів звітного періоду з відображенням різниці між сумою чергової (останньої) дооцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів і вказаним перевищенням у складі іншого додаткового капіталу. Перевищення суми попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок залишкової вартості об'єкта основних засобів при черговій уцінці залишкової вартості цього об'єкта основних засобів спрямовується на зменшення іншого додаткового капіталу із включенням різниці між сумою чергової (останньої) уцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів і вказаним перевищенням до витрат звітного періоду.

Аудитор ретельно аналізує результати переоцінки основних засобів підприємства з урахуванням того, що у разі дооцінки нова відновна вартість об'єктів через амортизацію буде істотно підвищувати витрати організації.

Підчас аудиту основних засобів обов'язковій документальній перевірці підлягають операції зі списання основних засобів. Об'єкт основних засобів вилучається з активів (списується з балансу) у разі його вибуття внаслідок продажу, безоплатної передачі або невідповідності критеріям визнання активом. У кожному окремому випадку аудитору необхідно перевірити правильність оформлення документів на вибулі основні засоби, законність і доцільність вибуття, а також правильність відображення в обліку операцій, пов'язаних з ліквідацією й вибуттям основних засобів. Правильність і своєчасність оформлення документами вибуття основних засобів встановлюють підчас перевірки даних первинних документів, а також при зіставленні відомостей аналітичного і синтетичного обліку. Законність ліквідації об'єктів основних засобів встановлюють по актах на їх списання (ОЗ-3). У процесі перевірки аудитор з'ясовують, чи не було випадків списання нових об'єктів ОЗ та підміни їх старими.

У разі часткової ліквідації об'єкта основних засобів його первісна (переоцінена) вартість та знос зменшуються відповідно на суму первісної (переоціненої) вартості та зносу ліквідованої частини об'єкта, що повинно бути відображено у відповідних документах. При вибутті об'єктів основних засобів, які раніше були переоцінені, перевищення сум попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок залишкової вартості цього об'єкта основних засобів включається до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу.

Для узагальнення облікової інформації про вибуття основних засобів, які належать підприємству, застосовується синтетичний рахунок 976 "Списання необоротних активів". За дебетом цього рахунка відображають залишкову вартість (за вирахуванням зносу) вибулих об'єктів, а також витрати, пов'язані з вибуттям основних засобів. Нарахований знос по вибулих об'єктах відображають за дебетом рахунка 13 "Знос необоротних активів" та кредитом рахунка 10 "Основні засоби" (відповідний субрахунок виду основних засобів).

У разі реалізації об'єктів основних засобів їх залишкова вартість відображається за кредитом 10 "Основні засоби" і дебетом рахунка 972 "Собівартість реалізованих необоротних активів". Сума виручки від реалізації основних засобів за винятком ПДВ відбивається за кредитом рахунка 742 "Прибутки від реалізації необоротних активів". Продаж окремих об'єктів основних засобів здійснюється по договірних цінах.

Фінансовий результат від вибуття об'єктів основних засобів визначається вирахуванням з доходу від вибуття основних засобів їх залишкової вартості, непрямих податків і витрат, пов'язаних з вибуттям основних засобів. Регістри аналітичного обліку основних засобів, що вибули, додаються до документів, якими оформлені факти вибуття основних засобів.

3.3 Аудит нарахування амортизації основних засобів

Підчас перевірки нарахування зносу основних засобів аудитору необхідно встановити, чи усі об'єкти ОЗ на підприємстві враховуються при нарахуванні амортизації; чи враховується при цьому їх рух; чи вірно вибраний метод розрахунку амортизації і чи правильно застосовуються норми амортизації; чи немає випадків нарахування амортизації під час проведення реконструкції і технічного переозброєння основних фондів з повною їх зупинкою, а також у разі їх консервації.

Нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, який встановлюється підприємством при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс), і призупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.

При визначенні строку корисного використання (експлуатації) слід ураховувати:

очікуване використання об'єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності;

фізичний та моральний знос, що передбачається;

правові або інші обмеження щодо строків використання об'єкта та інші фактори.

Строк корисного використання (експлуатації) об'єкта основних засобів переглядається в разі зміни очікуваних економічних вигод від його використання. Амортизація об'єкта основних засобів нараховується, виходячи з нового строку корисного використання, починаючи з місяця, наступного за місяцем зміни строку корисного використання.

Підчас визначення того, чи на всі об'єкти основних засобів підприємства здійснюється нарахування амортизації, аудитор порівнює загальну вартість основних засобів із залишком по рахунку 10 "Основні засоби" у Головній книзі і даними балансу за станом на відповідну дату з урахуванням руху об'єктів ОЗ. Однак при цьому аудитор повинен мати на увазі, що амортизація не повинна нараховуватися по продуктивній худобі, бібліотечних фондах, фондах бюджетних організацій та повністю замортизованих об'єктах.

Аудитор повинен перевірити розрахунок суми амортизації основних засобів з урахуванням їх руху протягом року, тобто з урахуванням їх надходження та вибуття. Протягом року розмір амортизації за звітний місяць визначається виходячи з суми амортизації, нарахованої за попередній місяць, скоригованій у зв'язку із зміною в складі основних засобів за попередній місяць, а також у зв'язку із завершенням нормативних термінів служби повністю замортизованих основних засобів. Отже, суму амортизації, що підлягає нарахуванню в звітному періоді, розраховують на основі нарахованої амортизації в попередньому місяці, до якої додають нараховану суму амортизації основних засобів, що поступили та віднімають суму амортизації вибулих основних засобів в минулому місяці, а також суму амортизації у зв'язку із закінченням нормативних термінів служби повністю замортизованих об'єктів основних засобів. Визначення суми амортизації без урахування рушення призводить до помилок в облікових даних про витрати виробництва та дійсну величину залишкової вартості основних засобів.

Важливо перевірити правильність застосування методів нарахування амортизації і розрахунку амортизаційних норм.

Згідно з П(С)БО № 7 амортизація основних засобів (крім інших необоротних матеріальних активів) нараховується із застосуванням таких методів:

1) прямолінійного, за яким річна сума амортизації визначається діленням вартості, яка амортизується, на очікуваний період часу використання об'єкта основних засобів;

2) зменшення залишкової вартості, за яким річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації. Річна норма амортизації (у відсотках) обчислюється як різниця між одиницею та результатом кореня ступеня кількості років корисного використання об'єкта з результату від ділення ліквідаційної вартості об'єкта на його первісну вартість;

3) прискореного зменшення залишкової вартості, за яким річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації, яка обчислюється, виходячи із строку корисного використання об'єкта, і подвоюється;

4) кумулятивного, за яким річна сума амортизації визначається як добуток вартості, яка амортизується, та кумулятивного коефіцієнта. Кумулятивний коефіцієнт розраховується діленням кількості років, що залишаються до кінця очікуваного строку використання об'єкта основних засобів, на суму числа років його корисного використання;

5) виробничого, за яким місячна сума амортизації визначається як добуток фактичного місячного обсягу продукції (робіт, послуг) та виробничої ставки амортизації. Виробнича ставка амортизації обчислюється діленням вартості, яка амортизується, на загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити (виконати) з використанням об'єкта основних засобів.

Підприємство може застосовувати норми і методи нарахування амортизації основних засобів, передбачені податковим законодавством.

Метод амортизації обирається підприємством самостійно з урахуванням очікуваного способу отримання економічних вигод від його використання. Обраний метод нарахування амортизації об'єкта основних засобів переглядається у разі зміни очікуваного способу отримання економічних вигод від його використання. Нарахування амортизації за новим методом починається з місяця, наступного за місяцем прийняття рішення про зміну методу амортизації. Нарахування амортизації основних засобів повинно проводитися щомісячно. Підприємства з сезонним характером виробництва річну суму амортизації нараховують протягом періоду роботи підприємства у звітному році. Місячна сума амортизації при застосуванні методів зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості, прямолінійного та кумулятивного визначається діленням річної суми амортизації на 12.

У процесі перевірки документів, у яких ведеться нарахування та облік амортизації основних засобів, аудитор повинен враховувати, що амортизація не нараховується підчас проведення реконструкції і технічного переозброєння основних фондів з повною їх зупинкою, а також у разі їх передачі у встановленому порядку на консервацію. На час реконструкції і технічного переозброєння продовжують нормативний термін служби об'єктів основних засобів. За всіма фактами неправильного нарахування амортизації аудитором визначаються суми зайво нарахованої або недонарахованої амортизації. Аудитор встановлює також, як неправильне нарахування амортизації вплинуло на собівартість продукції та фінансові результати підприємства, виявляє причини порушень та відповідальних за це осіб, пропонує заходи щодо запобігання подібних недоліків в майбутньому. Підчас перевірки аудитор дає рекомендації адміністрації підприємства щодо внесення відповідні зміни у систему бухгалтерського обліку.

Перевіряючи обгрунтованість застосування на підприємстві методів прискореної амортизації, аудитор повинен враховувати, що прискорена амортизація є цільовим методом більш швидкого перенесення балансової вартості об'єктів основних засобів на витрати виробництва і, таким чином, може істотно збільшувати собівартість продукції.

Підприємство може застосовувати метод прискореної амортизації відносно основних засобів, що використовуються для збільшення випуску устаткування обчислювальної техніки, нових прогресивних видів матеріалів, приладів й обладнання, товарів народного споживання, розширення експорту продукції, а також у випадках, коли підприємством здійснюється масова заміна зношеної та морально застарілої техніки.

Підчас завершальної стадії аудиторської перевірки аудитору необхідно перевірити правильність відображення нарахованої амортизації на рахунках бухгалтерського обліку та окремих об'єктах обліку витрат виробництва, враховуючи, що знос об'єктів повинен відображатися за дебетом рахунків витрат (23 "Виробництво", 91 "Загальновиробничі витрати", 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут" і т.д.) відповідно до технологічного призначення конкретних об'єктів ОЗ та кредитом рахунка 13 "Знос необоротних активів".

3.4 Аудит обліку витрат на ремонт основних засобів

Підчас здійснення аудиторської перевірки ремонту основних засобів аудитор перевіряє правильність складання плану й кошторисів капітального ремонту. Особливу увагу при цьому аудитор приділяє реальність кошторисів на ремонт. Кошториси на капітальний ремонт будівель і споруд повинні складатися на основі актів технічного огляду, їх затверджує керівник організації.

У процесі перевірки капітального ремонту основних засобів, що виконується підрядним способом, аудитору необхідно встановити, чи є договір підряду на ремонтні роботи, і чи не була перевищена вартість ремонту, зумовлена договором.

Для з'ясування причин збільшення витрат на капітальний ремонт основних засобів, який здійснюється господарським способом, необхідно перевірити правильність формування витрат по статтях затрат.

Перевіряючи операції по ремонту основних засобів, аудитор повинен пересвідчитися, чи не допускалися приписки виконаних робіт з метою завищення заробітної плати та списання витрачених матеріалів, запасних частин, які згодом були викрадені, і чи не завищувалися норми витрати матеріалів та розцінки з оплати праці на ремонтні роботи.

Доцільність і законність операцій по ремонту встановлюються на основі перевірки первинних документів. Для того, щоб встановити факти незаконного списання запасних частин і ремонтних матеріалів на виконання роботи, використовується зустрічне звіряння документів, контроль документів по взаємопов'язаних операціях, опитування посадових і матеріально відповідальних осіб, вибіркова контрольна інвентаризація виконаних робіт, письмові запити підрядчиків.

Особливе місце відводиться перевірці якості капітального ремонту. Тут аудиторові необхідно за даними первинних документів та оперативної звітності про роботу машин й обладнання встановити кількість простоїв через технічні несправності та наднормативну кількість поточних ремонтів. Тривалість міжремонтних періодів перевіряється по відмітках в інвентарних картках.

Аудитору також необхідно перевірити правильність обліку витрат на проведення ремонтів основних засобів. При цьому аудитор повинен враховувати, що первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов'язаних з поліпшенням об'єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об'єкта. Витрати, що здійснюються для підтримання об'єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат. У цьому випадку треба керуватися обліковою політикою підприємства, маючи на увазі, що організація може по своєму розсуду застосовувати один з наступних варіантів включення в собівартість продукції витрат по ремонту основних засобів:

1) фактичні витрати по всіх видах ремонтів відразу списують у дебет рахунків витрат (23 "Виробництво", 91 "Загальновиробничі витрати" і т.д.), тобто включають у собівартість продукції безпосередньо по мірі їх здійснення;

2) фактичні витрати на проведення ремонтів відносяться на рахунок 39 "Витрати майбутніх періодів" з подальшим рівномірним списанням їх на витрати виробництва протягом наступних років.

3.5 Аудит інформації про основні засоби у фінансовій звітності та примітках до неї

Згідно з Законом України "Про аудиторську діяльність" головною метою аудиту є перевірка публічної фінансової звітності, суб'єктів фінансово-господарської діяльності з метою визначення її достовірності, повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам, отже, підчас аудиту основних засобів аудиторові також необхідно перевірити інформацію про основні фонди, яка була відображена у фінансовій звітності підприємства та примітках до неї.

У Балансі (форма 1) підприємства аудитор перевіряє статтю "Основні засоби". У цій статті повинна бути наведена вартість власних та отриманих на умовах фінансового лізингу об'єктів і орендованих цілісних майнових комплексів, які віднесені до складу основних засобів. Ця стаття також повинна містити інформацію про загальну вартість інших необоротних матеріальних активів. У статті "Основні засоби" окремо наводяться первісна (переоцінена) вартість, сума зносу основних засобів та їх залишкова вартість. До підсумку балансу включається залишкова вартість, яка визначається як різниця між первісною (переоціненою) вартістю основних засобів і сумою їх зносу на дату балансу.

У "Звіті про фінансові результати" (форма 2) аудитор перевіряє чи включені до статті "Інші доходи" суми доходу від реалізації основних засобів і майнових комплексів, а до статті "Інші витрати" - собівартість реалізації основних засобів і втрати від уцінки та повної або часткової ліквідації об'єктів основних засобів. Також аудитор перевіряє чи правильно зазначена у розділі "Елементи операційних витрат" цієї форми звітності сума амортизації, яка була нарахована протягом звітного періоду.

У "Звіті про рух грошових коштів" (форма 3) аудитор визначає чи повністю відображена у статті "Амортизація необоротних активів" сума амортизаційних відрахувань з основних засобів, нараховані протягом звітного періоду. Підчас перевірки статті "Збиток (прибуток) від неопераційної діяльності" цієї форми звітності аудитор визначає чи відображений у графі "Надходження" збиток, а у графі "Видаток" прибуток від продажу основних засобів підприємства. Також аудитор з'ясовує чи відображені у статті "Реалізація необоротних активів" суми надходження грошових коштів від операцій продажу основних засобів підприємства, а у статті "Придбання необоротних активів" суми виплати грошових коштів для придбання основних засобів.

У "Звіт про власний капітал" (форма 4) аудитор перевіряє чи правильно віднесені до статей розділу "Переоцінка активів" дані, які відображають збільшення або зменшення власного капіталу в результаті переоцінки основних засобів у порядку, передбаченому відповідними положеннями (стандартами).

У примітках до фінансової звітності щодо кожної групи основних засобів аудитор перевіряє інформацію про:

Вартість (первісна або переоцінена), за якою основні засоби відображені в балансі.

Методи амортизації, що застосовуються підприємством, та діапазон строків корисного використання (експлуатації).

Наявність та рух у звітному році:

первісна (переоцінена) вартість та сума зносу на початок звітного року;

первісна вартість основних засобів, які визнані активом, з виділенням вартості основних засобів, отриманих в результаті об'єднання підприємств;

сума зміни первісної (переоціненої) вартості та зносу основних засобів у результаті переоцінки;

первісна (переоцінена) вартість та сума зносу основних засобів, які вибули;

сума нарахованої амортизації;

сума втрат від зменшення корисності, відображена в звіті про фінансові результати в звітному періоді;

інші зміни первісної (переоціненої) вартості та сума зносу основних засобів;

первісна (переоцінена) вартість та сума зносу на кінець звітного року;

Аудитор у примітках до фінансової звітності також правильність відображення наступних сум:

Вартість основних засобів підприємства, щодо яких існують передбачені чинним законодавством обмеження у володінні, користуванні та розпорядженні ними.

Вартість переданих у заставу основних засобів.

Сума капітальних вкладень на придбання і будівництво основних засобів за звітний рік.

Сума укладених угод на придбання у майбутньому основних засобів.

Залишкова вартість основних засобів, що тимчасово не використовуються (консервація, реконструкція тощо).

Первісна (переоцінена) вартість повністю амортизованих основних засобів, які продовжують використовуватись.

Залишкова вартість основних засобів, вилучених з експлуатації для продажу.

Первісна вартість, залишкова вартість та метод оцінки основних засобів, отриманих за рахунок цільового фінансування.

Аудитор у примітках до фінансової звітності перевіряє інформацію про зміну розміру додаткового капіталу в результаті переоцінки основних засобів та обмеження щодо його розподілу між власниками (учасниками).

У примітках до консолідованої фінансової звітності щодо кожної групи основних засобів аудитор перевіряє суму курсових різниць у зв'язку з перерахунком вартості основних засобів, наведеної у фінансовій звітності дочірніх підприємств.

3.6 Типові порушення, які виявляються підчас аудиту основних засобів

Серед порушень, які виявляються при аудиторській перевірці основних засобів, найчастіше зустрічаються наступні:

Невірний розподіл основних засобів по класифікаційних групах, що приводить до помилок при нарахуванні амортизації;

Неправильне визначення складу основних засобів, що приводить до появи в складі основних засобів МШП і навпаки;

Відсутність актів приймання-передачі основних засобів, які служать основою для оформлення операцій пов'язаних з рушенням основних засобів;

Помилки при розрахунку суми амортизаційних відрахувань, пов'язані з неправильним визначенням вартості об'єктів основних засобів, яка підлягає амортизації, а також з неправильним вибором методу нарахування амортизації, помилок при розрахунку норми амортизації і відсутні аналітичного обліку об'єктів основних фондів;

Облік в складі основних засобів і використання раніше списаного обладнання, що впливає на величину собівартості продукції і фінансовий результат.

Кожне порушення, яке було виявлено підчас проведення аудиту основних засобів, аудитор обов'язково оформляє робочими документами.

У процесі перевірки основних засобів аудитор також аналізує їх стан та використання на підприємстві, самостійно розраховуючи показники стану й ефективності використання основних засобів та порівнює їх з аналогічними показниками, які були розраховані на підприємстві. На підставі проведеного аналізу аудитор робить висновки і пропонує адміністрації підприємства заходи щодо підвищення ефективності використання основних фондів.

4 ДОКУМЕНТИ, ЯКІ СКЛАДАЮТЬСЯ ПІДЧАС ПРОВЕДЕННЯ РЕВІЗІЇ І АУДИТУ

4.1 Документи щодо ревізії основних засобів

Страницы: 1, 2