Учетная политика бюджетного учреждения предусматривает: 1. Организационно-технический раздел. 2. Методический раздел (Инструкция 70Н). Организационно-технический раздел находится в компетенции руководителя и главного бухгалтера учреждения, в него входят: 1. Организация бухгалтерского учета в учреждениях. В зависимости от объема учреждения могут быть следующие варианты: 1.1. организация бухгалтерской службы в качестве структурного подразделения; 1.2. наличие в штате главного бухгалтера; 1.3. централизованная бухгалтерия. 2. График документооборота (чаще всего график документооборота представлен таблицей, в которой указаны ответственные лица, документы и сроки составления и сдачи документов). 3. Порядок проведения инвентаризации (обязательная инвентаризация, и инвентаризация по решению руководства). 4. Рабочий план счетов. 5. Применение унифицированных форм первично-учетной документации. 6. Порядок формирования инвентарных номеров. 7. Раскрытие вопросов, связанных с регистрами бухгалтерского учета. 8. Порядок организации учета при наличии филиала: 8.1. централизованный; 8.2. децентрализованный. 9. Используемый на бюджетном предприятии программный продукт. 10. Хранение документов и номенклатура дел. В компетенции руководителя и главного бухгалтера находятся: Первичные, Регистры, Главная, Отчетность, учетные документы учета, книга. В методическом разделе бюджетные учреждения, занимающиеся предпринимательской деятельностью, обязаны раскрывать вопросы, связанные с организацией калькуляционной работы (т.е. каким образом осуществляется определение себестоимости).
Регистры бюджетного учета. Что касается регистров бюджетного учета, то с одной стороны, п.3 новой Инструкции называет 9 обязательных регистров учета, включая 8 журналов операций и 1 Главную книгу. С другой стороны, в приложении 3 «Перечень рекомендуемых регистров бюджетного учета с указанием обязательных регистров и показателей» к Инструкции количество регистров бюджетного учета доведено до 50. причем, некоторые упомянутые в этом приложении формы по своей природе скорее являются первичными документами, чем регистрами учета. Главная книга должна формироваться на основании данных журналов операций, которые в свою очередь, должны содержать обязательные показатели, установленные Минфином России в приложении 3 к Инструкции. Причем журналы операций, а также главная книга могут (а в перспективе - должны) формироваться в автоматическом режиме с применением соответствующих программных средств. На сегодняшний день актуально не просто отражение хозяйственных операций, посредством бухгалтерского учета. Важной становится информация о том, какие сферы деятельности успешнее развиваются при бюджетном финансировании, а какие - при частных инвестициях. Бюджетные учреждения в течение ряда последних лет применяли модифицированный метод начислений, который позволял лишь фиксировать кассовые потоки и финансовые активы и обязательства. Фактически действовавшая система показывала лишь изменение остатков бюджетных средств. А такие понятия, как «доходы» и «расходы», по сути, рассматривалось, как поступление денег на бюджетные счета и как их выбытие. Между тем, эффективность деятельности бюджетного сектора, так же как и эффективность работы любого предприятия оценивается не приростом либо сокращением количества денег на счетах, а совершенно иными показателями. Но для того чтобы располагать информацией о рентабельности бюджетных вложений, в частности о том, во сколько обходится производство одного и того же продукта бюджетной и коммерческой организации, данных модифицированного метода начислений явно недостаточно. По мнению Минфина, получить такую информацию можно, если внедрить в бюджетную систему элементы «коммерческого» бухгалтерского учета. И прежде всего - метод начисления, который с одной стороны, позволяет оценить реальный финансовый результат, а с другой стороны - отлеживать динамику исполнения обязательств распорядителей и получателей бюджетных средств.
К коммерческой тайне не относятся такие сведения как, размеры и структура доходов, размер и состав имущества организации, расходы, численность и состав работников, оплата труда рабочих, и использование безвозмездного труда. Для учреждений непроизводственной сферой наиболее характерно ведение бухгалтерского учета по мемориально-ордерной и журнально-ордерной формам учета. В связи с этим, нами были изучены особенности каждой из названных форм.
До недавнего времени бюджетные учреждения формировали отчетность на основании Инструкции о годовой, квартальной и месячной бухгалтерской отчетности бюджетных учреждений и иных организаций, получающих финансирование из бюджета в соответствии с бюджетной росписью (утверждена приказом Минфина России от 15 июня 2000 г. № 54н; далее - Инструкция, утвержденная приказом № 54н). Отчетность об исполнении федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов (далее - бюджетов публично-правовых образований) формировалась на основании Инструкции по бухгалтерскому учету исполнения бюджетов (утверждена приказом Минфина России от 17 февраля 1999 г. № 15н; далее - Инструкция, утвержденная приказом № 15н).
Обратите внимание, что отчетность об исполнении бюджетов публично-правовых образований не включала в себя информацию, содержащуюся в отчетности бюджетных учреждений. Например, баланс исполнения федерального бюджета не содержал показателей для отражения стоимости государственного имущества, в то время как государственные бюджетные учреждения отражали стоимость государственного имущества, преданного им на праве оперативного управления, в балансе исполнения сметы доходов и расходов (форма 1). Имущество казны, не закрепленное за бюджетными учреждениями и унитарными предприятиями, вообще не отражалось в бюджетной отчетности.
Кроме того, вспомним, что бухгалтерский учет хозяйственной деятельности бюджетных учреждений и операций по исполнению бюджетов велся на основании разных планов счетов и даже разными методами (учет исполнения бюджета - кассовым методом, ряд операций бюджетных учреждений - методом начисления). Это значит, что учет в бюджетных учреждениях велся не для того, чтобы консолидировать их отчетность в отчетность публично-правового образования. Следовательно, на данном этапе не ставилась задача сформировать отчетность, представляющую имущественное положение и результаты экономической деятельности публично-правовых образований. Бюджетная система Российской Федерации: Учебник/ Под ред. Г.Б.Поляка-М.:Юнити, 2004 - стр. 43
Отсюда возникает вопрос: с какой же целью вообще формировались бухгалтерская отчетность бюджетных учреждений и отчетность об исполнении бюджетов? Ответ на данный вопрос очевиден: бухгалтерская отчетность (как бюджетных учреждений, так и отчетность об исполнении бюджетов) носила исключительно контрольный (управленческий) характер.
Например, на основании баланса исполнения бюджета собственник учреждения (публично-правовое образование в лице соответствующего органа власти) мог проанализировать обеспеченность учреждения имуществом и, что важнее было в тот момент, проконтролировать сохранность этого имущества. Отчет об исполнении сметы доходов и расходов позволял собственнику следить за целевым использованием бюджетных средств, степенью использования учреждением доведенных до него бюджетных ассигнований, соответствием лимитов бюджетных обязательств тем, которые приняло на себя учреждение.
Баланс исполнения бюджета публично-правового образования в свою очередь давал возможность контролировать соответствие данных об исполнении бюджета показателям, предусмотренным законом (решением) о бюджете. Промежуточная отчетность позволяла проконтролировать объемы бюджетных доходов и расходов и при необходимости скорректировать их.
Таким образом, как бухгалтерская отчетность бюджетных учреждений, так и отчетность об исполнении бюджетов публично-правовых образований предназначена была в первую очередь для управления деятельностью указанных субъектов учета. Причем пользователем указанной отчетности являлось непосредственно само публично-правовое образование в лице органов законодательной и исполнительной власти.
Однако если обратиться к теории бухгалтерского учета, то можно увидеть, что в зависимости от пользователей бухгалтерской отчетности бухгалтерский учет подразделяется на финансовый и управленческий, соответственно и отчетность может быть финансовой и управленческой.
Необходимо констатировать, что ранее бюджетная отчетность формировалась для внутренних пользователей (органы власти публично-правового образования, иные участники бюджетного процесса), не основывалась на общепризнанных правилах ведения учета (в частности, международных стандартах финансовой отчетности), а также во многом противоречила теории бухгалтерского учета, раздельно отражала деятельность разных участников бюджетного процесса (бюджетополучателей и администраторов бюджетных поступлений), формировалась зачастую на основании неточных оценочных данных. Это подкрепляет вывод о том, что бюджетная отчетность, сформированная в соответствии с Инструкциями, утвержденными приказами № 54н, 15н, 107н, представляла собой отчетность с ярко выраженным управленческим характером.
Один из важнейших новых подходов к бюджетному учету заключается в том, что он должен представлять собой не только управленческий, но и финансовый учет. Кроме того, не умаляя значения управленческой отчетности, в рамках бюджетного учета должна формироваться финансовая отчетность.
Как видно из представленной выше информации, одним из наиболее значимых характерных признаков финансовой отчетности является то, что она представляется для внешних пользователей. Какие же внешние пользователи существуют у бюджетной отчетности? Другими словами, кому бюджетная отчетность нужна, кроме как участникам бюджетного процесса, и для каких целей?
Если говорить о публично-правовом образовании, то его финансовая отчетность требуется кредиторам для оценки кредитоспособности данного публично-правового образования, портфельным инвесторам - для оценки перспективности приобретения государственных и муниципальных облигаций, предпринимателям - для оценки потенциала развития соответствующей территории с целью определения, открывать ли на данной территории предприятия, и т.д.
Отдельно необходимо выделить таких пользователей финансовой отчетности, как граждане (налогоплательщики). Дело в том, что преобразования, проводимые в области местного самоуправления, невозможны без обратной связи между властью и гражданами, без общественного контроля хозяйственной деятельности властей. А это возможно, только если граждане будут иметь возможность знакомиться с бюджетной отчетностью. Вещунова Н. Л., Фомина Л. Ф. «Бухгалтерский учет на предприятиях различной формы собственности». М., 1999- стр. 122
Если же говорить о финансовой отчетности бюджетных учреждений, то область ее применения значительно сужается. Ведь бюджетные учреждения в отличие от хозяйственных обществ не привлекают капитал и не должны отчитываться перед акционерами. Однако информация о хозяйственной деятельности, скажем, вуза полезна для абитуриента, поступающего в учебное заведение на платной основе. Вместе с тем ценность информации о хозяйственной деятельности бюджетного учреждения не сопоставима с ценностью информации о деятельности публично-правового образования. Именно поэтому новая бюджетная отчетность является консолидируемой. Это значит, что отчетность бюджетного учреждения формируется не столько для представления внешнему пользователю (хотя такая возможность также не отрицается), сколько для консолидации в бюджетной отчетности публично-правового образования.
Учитывая, что пользователями бюджетной отчетности являются не только граждане, общественность и т.д., но и международные организации, иностранные государства и иные зарубежные партнеры, было принято решение о том, что финансовая отчетность публично-правовых образований должна формироваться на основе Международных стандартов финансовой отчетности в общественном секторе (МСФООС). Данные стандарты приняты Международной федерацией бухгалтеров (МФБ/IFAC) в 1977 г. и применяются в большинстве развитых стран. Кроме того, стандарты МСФООС были основаны на обширной международной практике бюджетного учета и, несомненно, могут служить ориентиром для разработки прогрессивных методов учета и формирования качественной бюджетной отчетности.
Однако необходимость формирования финансовой отчетности не умаляет значение управленческого учета. Ведь отчетность публично-правовых образований должна давать аналитическую информацию для принятия экономических решений органами исполнительной власти и местного самоуправления. Для формирования подобной информации Международным валютным фондом (МВФ) была разработана система макроэкономической статистики для проведения налогово-бюджетного анализа. Эта система была принята в виде Руководства по статистике государственных финансов (СГФ) в 2001 г. Учитывая большой опыт аналитической работы по состоянию финансов разных государств, накопленный МВФ, имело смысл включить в новую бюджетную отчетность показатели, предусмотренные СГФ. Формирование бюджетной отчетности с учетом требований СГФ необходимо также в силу того, что Российская Федерация представляет эту отчетность в МВФ.
Поэтому не будет большим преувеличением утверждение о том, что новая бюджетная отчетность во многом была построена с учетом требований, предъявляемых Международными стандартами финансовой отчетности в общественном секторе и Руководством по статистике государственных финансов.
Заключение
Учетная информация отражает фактическое состояние хозяйственного объекта или бюджетного учреждения. Полнота, достоверность и своевременность учетной информации определяют действенность управления производством, способствуют предотвращению принятия неоправданных решений. Это требует постоянного совершенствования методологии бухгалтерского учета как основного поставщика информации.
До недавнего времени бухгалтерский учет в основном использовался как инструмент внешнего административного контроля за государственными предприятиями. Все отчетливее проявлялось возрастающее расхождение между отечественной системой бухгалтерского учета и Западной Европы.
За последние годы улучшились методология и организация бухгалтерского учета. Изданы новые нормативные документы, регламентирующие постановку бухгалтерского учета в различных отраслях и ведомствах: План счетов бухгалтерского учета; Положение о бухгалтерском учете и отчетности; Основные положения по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг); Положение о порядке начисления амортизации (износа) на полное восстановление по основным фондам; Порядок ведения кассовых операций и другие.
Основные направления совершенствования организации бухгалтерского учета определены с учетом перехода к рыночной экономике.
Важным является приведение отечественной практики бухгалтерского учета в сопоставимость с практикой западных стран, для чего необходимо совершенствовать бухгалтерский учет, внедрять прогрессивные формы и методы учета. Для обеспечения раздельного учета операций по бюджетным и внебюджетным средствам бюджетным предприятиям и организациям рекомендовано при необходимости присвоить отличительный признак в виде номера каждому субсчету Плана счетов бухгалтерского учета.
Список литературы
1. А.А. Комлева, редактор-эксперт журнала "Бюджетный учет" "Бюджетный учет", № 3, март 2008 г.
2. Бюджет//ж-л «Библиотека журнала «Бухгалтерский учет» №3, 2004 - 37С.
3. Бюджетная система России: Учебник для ВУЗов /под ред. Проф. Г.Б. Поляка. -М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003 - 89С.
4. Бюджетная система Российской Федерации: Учебник/ Под ред. Г.Б.Поляка-М.:Юнити, 2004 - 784 С.
5. Бюджетный кодекс Российской Федерации, принятый Госдумой РФ 17.07.1998 г., с учетом последующих изменений и дополнений на 31.12.2005г.
6. Вещунова Н. Л., Фомина Л. Ф. «Бухгалтерский учет на предприятиях различной формы собственности». М., 1999- 152 С.
7. Голубева М.А. Особенности учета имущества в бюджетных организациях// Главбух.-2003.-№12.-С.-22-28.
8. Земляченко С.В. Исчисление налога на прибыль бюджетными организациями// Главбух.-2005.-№11.-С.25-34.
9. Земляченко С.В. Новый порядок бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях// Главбух.-2000.-№5.-С.41-55.
10. Инструкция по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденная приказом Минфина РФ от 26.08.2004 г. № 70н.
11. Информационно-справочная система «Консультант Плюс».
12. Кондраков Н.П., Кондраков И.Н. Бухгалтерский учет в бюджетных организациях (6-е издание, переработанное и дополненное). - "Велби", "Проспект", 2007 г.
13. Практическое пособие по бухгалтерскому учету в бюджетных организациях /Под ред. В.П.Нефедова. М.: АО “ЦИТП”, 2003.
14. План счетов бухгалтерского учета// Главбух.-2000.-№3(12).-С.18.
15. Чернюк А.А. Бюджетная классификация и ее значение для организации учета исполнения смет расходов бюджетных учреждений. М., 2002.
Страницы: 1, 2
